VIII SA/Wa 679/20

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Justyna Mazur, Sędziowie Sędzia WSA Cezary Kosterna (sprawozdawca), Sędzia WSA Iwona Szymanowicz – Nowak, , po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 21 stycznia 2021 r. w Radomiu sprawy ze skargi C. B. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] lipca 2020 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę

Przedmiotem skargi wniesionej przez Pana C. B. jest decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z [...] lipca 2020 r. nr [...]. Decyzją tą została utrzymana w mocy po rozpatrzeniu odwołania decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. z [...] maja 2018 r. określająca zobowiązanie w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące styczeń-grudzień 2016 r.

Zaskarżona decyzja została wydana w następującym stanie sprawy:

W wyniku przeprowadzonej kontroli podatkowej w zakresie podatku od towarów i usług za okres od stycznia 2015 r. do grudnia 2016 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w K. (dalej: NUS, organ I instancji) stwierdził, że C. B. (dalej: "Skarżący", "Podatnik") prowadził niezgłoszoną pozarolniczą działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu usług wynajmu nieruchomości (lokali) mieszkalnych. W ocenie NUS do tych usług nie miało zastosowanie zwolnienie od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054 ze zmianami, dalej: "ustawa VAT" lub "u.p.t.u."). gdyż były to usługi związane z zakwaterowaniem określone w art. 43 ust. 20 ustawy VAT. NUS stwierdził, że [...] listopada 2015 r. Podatnik przekroczył kwotę zwolnienia podmiotowego, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy VAT z końcem października 2015 r. Dalej uzyskiwał przychody z tej samej kontynuowanej w 2016 roku działalności. Wobec tych ustaleń decyzją z [...] maja 2018 r. Naczelnik US określił Skarżącemu zobowiązanie w podatku od towarów i usług wszystkie miesiące roku 2016. Jako podstawę opodatkowania Naczelnik NUS przyjął przychód brutto wynikający z zeznań podatkowych Skarżącego w zakresie podatku dochodowego i stawkę opodatkowania 8% w ten sposób, by naliczony podatek VAT powiększony o kwotę netto (podstawę opodatkowania) stanowił kwotę równą w całości kwotom otrzymywanym przez Skarżącego od najemców.

W odwołaniu od tej decyzji Skarżący zarzucił naruszenie art. 15 ust. 1 i ust. 2 oraz art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy VAT. Podnosił, że dokonywał czynności wynajmu w ramach prywatnego majątku, co nie jest działalnością gospodarczą. Ponadto twierdził, że usługi najmuj dokonywane w celach mieszkaniowych podlegają zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy VAT.

Uzasadniając zaskarżoną decyzję Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej: "Dyrektor IAS" lub "Organ odwoławczy"" Przedstawił stan faktyczny. Wskazał, że w budynku Skarżącego znajduje się kilka pokoi z tapczanami, wersalkami, fotelami, ławami, szafami itp. W budynku tym zamieszkuje Skarżący, a część pokoi wynajmował dla pracowników różnych firm wykonujących roboty na terenie Elektrowni K.. Pokoje są wynajmowane firmom dla potrzeb noclegów ich pracowników. Pokoje są udostępniane w cyklu dobowym, przy ustaleniu godziny zakwaterowania od 14.00 oraz godziny wykwaterowania do 10.00. Ceny ustalane są za dobę, kalkulowane tak, by kosztów związanych z eksploatacja i opłatami za media nie ponosił bezpośrednio korzystający z zakwaterowania. Podatnik przygotowuje pokoje do przyjęcia nowych osób sprzątając je i zmieniając pościel. Pobyty poszczególnych osób trwały od kilku do kilkudziesięciu dni. Podatnik umieścił informacje o obiekcie na stronie internetowej www.[...]. W ocenie Organu odwoławczego w świetle art. 15 ust. 1 ustawy VAT o charakterze działalności Skarżącego świadczy nie fakt wykorzystywania swego majątku, lecz stałość i ciągłość wykorzystywania tego majątku dla celów zarobkowych. Dyrektor IAS zauważył też, że statusu podatnika VAT nie uzyskuje się przez sam fakt rejestracji w tym charakterze. Status podatnika VAT jest kategorią obiektywną, niezależną od woli osoby dokonującej zgłoszenia rejestracyjnego. Taki status wynika z prowadzonej działalności cechującej się fachowością, podporzadkowaniem regułom opłacalności zysku lub racjonalnego gospodarowania, działaniem na własny rachunek, powtarzalnością działań. W ocenie Organu odwoławczego taki charakter miała działalność Skarżą, który wyodrębnił dla tej działalności składniki majątkowe, dokonał nakładów w celu przystosowania lokalu do prowadzonej działalności, usługi zakwaterowania pracowników świadczył w sposób ciągły, zorganizowany i powtarzalny, współpracując z tymi samymi usługobiorcami.

Dyrektor IAS wskazał na przychód deklarowany przez Skarżącego w zeznaniach PIT-28 jako przychód z najmu opodatkowany stawką 8,5% w latach 2011-2016 wynoszący od [...] zł w 2011 r. do [...] zł w 2015 r. i [...] zł w 2016 r.

Organ odwoławczy stwierdził, że do działań Skarżącego nie miało zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy VAT. Przepis ten wymaga jednoczesnego spełnienia następujących przesłanek: wynajmujący świadczy usługi najmu na własny rachunek, usługa ta dotyczy nieruchomości o charakterze mieszkalnym, a cel najmu jest wyłącznie mieszkaniowy. Taki wynajem w ocenie Dyrektora IAS służy zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych najemców, a takiego celu nie spełnia wynajmowanie lokali mieszalnych przedsiębiorcom w celu czasowego zakwaterowania ich pracowników. Zatem najemcom najem lokali służył prowadzeniu działalności gospodarczej, przy której musieli zatrudniać czasowo pracowników poza ich miejscem zamieszkania,

W skardze na tę decyzję skarżący wniósł o jej uchylenie zarzucając naruszenie art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r, Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r. poz. 1325’ dalej: "op" lub "ordynacja podatkowa") poprzez wydanie decyzji sprzecznej z wcześniej wydana decyzją w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych oraz poprzez wydanie decyzji sprzecznej z linia orzeczniczą indywidualnych interpretacji podatkowych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: "Dyrektor KIS").

Zarzucił też naruszenie art. 155 ustawy VAT poprzez zaliczenia do przychodu należnego podatku od towarów i usług.

Uzasadniając skargę jej autor powoływał się na interpretacje indywidulane wydane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, w których stwierdzono, że zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 u.p.t.u. podlega wynajem lokali przez przedsiębiorców na cle mieszkaniowe swoich pracowników. Powołał się te zna interpretację indywidualna, z której wynikało, ze jako kwotę przychodu uwzględnia się całą kwotę czynszu otrzymaną z tytułu najmu.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie.

Istotą sporu w tej sprawie jest kwestia zakwalifikowania w zakresie powstania zobowiązania w podatku od towarów i usług czynności Skarżącego polegających na udostępnianiu części jego lokalu mieszkalnego na potrzeby zakwaterowania pracowników przedsiębiorców, z którymi Skarżący zawierał umowy najmu.

W toku postępowania podatkowego Skarżący stał na stanowisku, że czynności te są przedmiotowo zwolnione od podatku na podstawie art. 41 ust. 1 pkt 36 ustawy VAT jako usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe. Jednak organy podatkowe stały na stanowisku, że do usług świadczonych przez Skarżącego nie miało zastosowanie to zwolnienie, gdyż było ono wyłączone na podstawie art. 41 ust. 20 ustawy VAT. Ten ostatni przepis wyłącza stosowanie zwolnienia z art. 41 ust. 1 pkt 36 do usług związanych z zakwaterowaniem objętych symbolem 55 w klasyfikacji wyrobów i usług PKWiU 2008.

Rację w tym sporze należy przyznać organom podatkowym.

Podstawą prawną uczyniono przepisy art. 5 ust. 1 art. 8 ust. 1, art. 15 ust. 1 i ust. 2, art. 19a art. 29a ust. 1, art. 41 ust. 1 pkt 36 i art. 41 ust. 20 , art. 99 ust. 12, art. 113 ust. 5, art. 146a pkt 1 i 2 ustawy VAT. Zgodnie treścią tych przepisów opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, przy czym czynności te podlegają opodatkowaniu niezależnie od tego, czy zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa (art. 5 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 ustawy). Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej (art. 8 ust. 1). Według art. 15 ust. 1 i 2 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury z tytułu świadczenia usług najmu, dzierżawy, leasingu lub usług o podobnym charakterze, natomiast w przypadkach, o których mowa w ust. 5 pkt 3 i 4, gdy podatnik nie wystawił faktury lub wystawił ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminów wystawienia faktury określonych w art. 106i ust. 3 i 4, a w przypadku gdy nie określono takiego terminu - z chwilą upływu terminu płatności (art. 19a ust. 7).

Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. (art. 29a ust. 1 ustawy). Stawka podatku wynosiła 8 %.

W rozpoznanej sprawie przepisy te zastosowano w stanie faktycznym, w którym Skarżący – jak ustaliły organy – prowadził niezgłoszoną pozarolniczą działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu usług wynajmu lokali mieszkalnych. Przy czym do końca października 2015 r. korzystał ze zwolnienia podmiotowego w VAT na podstawie art. 113 ust. 1 u.p.t.u., dokąd to przychód podlegający opodatkowaniu nie przekroczył kwoty [...] zł.

Skarżący podkreślał, że wynajmował on pokoje w swoim domu w celach mieszkaniowych., a wiec podlegających zwolnieniu od opodatkowania na podstawie art. 41 ust. 1 pkt 36 u.p.t.u. Nie są przy tym sporne okoliczności faktyczne ustalone przez organy podatkowe, a jedynie ich ocena pod kątem tego, do jakiej kategorii usług zaliczyć czynności polegające na udostępnianiu lokali mieszkalnych przez Skarżącego. Istotą tych okoliczności faktycznych jest to, że Skarżący udostępniał pokoje na podstawie umów najmu zawieranych z przedsiębiorcami dla potrzeb czasowego (od kilku do kilkudziesięciu dni) przebywania tam pracowników tych przedsiębiorców wykonujących prace poza ich miejscem zamieszkania. Skarżący podjął przygotowania do świadczenia tych usług (remont, wyposażenie pokoi w meble, telewizory, dostęp do internetu). Usługi rozliczał w cyklu dobowym (doba od 14.00 do 10.00), sprzątał pokoje, wymieniał pościel, nie pobierał od osób z nich korzystających opłat za korzystanie z energii elektrycznej, wody itp.

Działalność skarżącego organy słusznie zakwalifikowały jako działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 u.p.t.u. obejmowała ona bowiem czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Takie stanowisko znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądowym. Przyjmuje się w nim, że jeżeli działalność w zakresie dzierżawy gruntu cechuje się zarówno powtarzalnością, jak i długim okresem trwania, to grunt wykorzystywany jest w sposób ciągły dla celów zarobkowych, a właściciel prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 u.p.t.u. Dla oceny, czy dana osoba prowadzi działalność gospodarczą w określonym zakresie nie ma znaczenia to, czy w tym zakresie zarejestrowała ona działalność czy też nie, nie ma też znaczenia jej subiektywne przekonanie w tym zakresie (wyrok NSA z dnia 13 listopada 2012 r. I FSK 1805/11, CBOSA). Należy podkreślić, że o statusie podatnika nie decyduje fakt zarejestrowania jako czynnego podatnika tego podatku, o ile tylko zostanie ustalone, że w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług (zob. wyrok NSA z dnia 29 października 2007 r., I FPS 3/07, ONSAiWSA 2008, z. 1, poz. 8).

W rozpoznanej sprawie organy wykazały, że skarżący utracił prawo do zwolnienia podmiotowego z końcem października 2015 r., pozostawała więc kwestia oceny dopuszczalności zastosowania zwolnienia przedmiotowego.

Według art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy VAT, zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe. Zastosowanie tego przepisu nie mogło być rozszerzone, wbrew oczekiwaniom skarżącego, na inne usługi najmu lokali mieszkalnych, które służyły zakwaterowaniu pracowników najemców. Jak podkreśla się w orzecznictwie, z treści art. 43 ust. 1 pkt 36 u.p.t.u. jednoznacznie wynika, że zwolniona z opodatkowania jest usługa najmu "wyłącznie na cele mieszkaniowe". Oznacza to, że z punktu widzenia zastosowania tego zwolnienia istotny jest sposób wykorzystywania nieruchomości przez najemcę (usługobiorcę), a zatem to najemca w najmowanym musi lokalu musi realizować jego własne cele mieszkaniowe. Jedynie bowiem w takim przypadku uprawnione będzie stwierdzenie, że wynajmujący (usługobiorca) wynajął nieruchomość na taki właśnie cele. Zaznaczyć należy, że realizację własnych celów mieszkaniowych należy postrzegać szeroko w tym znaczeniu, że obejmuje ona również np. udostępnienie mieszkań pracownikom najemcy. Nie można jednak za wykorzystywanie budynku (lokalu) mieszkalnego "wyłącznie na cele mieszkaniowe" uznać sytuacji, gdy najemca budynek ten (lokal) udostępnia innym podmiotom. W takiej bowiem sytuacji to nie najemcy, z którym podatnik (Skarżący) zawarł umowę najmu, a osobie trzeciej, niezwiązanej z podatnikiem, można przypisać wykorzystywanie budynku (lokalu) mieszkalnego na cele mieszkaniowe (wyrok NSA z dnia 10 stycznia 2018 r., I FSK 1576/16, CBOSA). Wyjaśnić też należy, że zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 36 u.p.t.u. odzwierciedla zwolnienie przewidziane w art. 135 ust. 1 lit. l) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L 2006.347.1 ze zm.), zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają od podatku "dzierżawę i wynajem nieruchomości". Wprowadzając to zwolnienie ustawodawca krajowy wyłączył ze zwolnienia wynajem i dzierżawę nieruchomości na cele inne niż mieszkaniowe, korzystając w ten sposób z uprawnienia określonego w art. 135 ust. 2 zdanie ostatnie powyższej Dyrektywy, pozwalającego państwom członkowskim przewidzieć dodatkowe wyłączenia dotyczące zakresu stosowania zwolnienia z art. 135 ust. 1 lit. l). Celem takiego unormowania zwolnienia przez ustawodawcę krajowego było minimalizowanie kosztów najmu lokali mieszkalnych, obciążających najemców, którzy wykorzystują te lokale na cele mieszkaniowe. W konsekwencji zwolnienie prowadzić ma bowiem do nieobciążania podatkiem od towarów i usług wyłącznie finalnych konsumentów usług najmu i dzierżawy.

W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażany jest pogląd, zgodnie z którym zwolnienie najmu lokali mieszkalnych ma charakter zwolnienia celowego, ukierunkowanego na ochronę, w aspekcie ekonomicznym, najemców lokali mieszkalnych faktycznie zaspokajających potrzeby mieszkaniowe poprzez tenże najem. Preferencją tą nie są natomiast objęte usługi wynajmu lokali mieszkalnych, których bezpośrednim celem nie jest zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych najemcy, lecz realizacja przez niego celów gospodarczych, w tym zarobkowych (wyroki: z 3 sierpnia 2013 r. sygn. akt I FSK 1012/12, z 7 kwietnia 2016 r. sygn. akt I FSK 1963/14 oraz z 4 października 2017 r. sygn. akt I FSK 501/16; CBOSA). Skład orzekający w niniejszej sprawie pogląd ten podziela. Bez wątpienia przeznaczenie lokali przez najemców skarżącego na cele zakwaterowania pracowników nie służyło zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych najemców, lecz ich celom gospodarczym.

Zgodnie z art. 43 ust. 20 u.p.t.u., zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 36, nie ma zastosowania do usług wymienionych w poz. 163 załącznika nr 3 do ustawy, które to usługi są opodatkowane niższą stawką – 8%. W poz. 163 załącznika nr 3 ujęto "usługi związane z zakwaterowaniem", oznaczone symbolem PKWiU 55 (rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU), Dz. U. nr 207, poz. 1293 ze zm.). Sekcja ta obejmuje usługi w zakresie noclegów i usług towarzyszących świadczone przez hotele, motele, pensjonaty, centra odnowy biologicznej i inne obiekty hotelowe, usługi świadczone przez schroniska młodzieżowe oraz chaty lub domki, usługi świadczone przez domy letniskowe, do których goście posiadają prawo wspólnego użytkowania przez określony okres każdego roku, usługi świadczone przez pola namiotowe i pola kempingowe, włączając pola dla pojazdów kempingowych, tymczasowe lub długoterminowe zakwaterowanie w domach studenckich, internatach i bursach szkolnych, hotelach pracowniczych, blokach mieszkalnych, usługi sypialne i restauracyjne w wagonach kolejowych oraz pozostałych środkach transportu.

Uznanie świadczonych przez Skarżącego usług za usługi zakwaterowania zostało dokonane w oparciu o typowe kryteriów, które pozwalają obie te usługi odróżnić od wynajmu na cele mieszkaniowe. Należą do nich np. 1) zakres świadczeń dodatkowych (w przypadku zakwaterowania zazwyczaj zapewniany jest opierunek oraz podstawowe wyposażenie wynajmowanego lokalu); 2) długość okresu, na który do używania oddawany jest budynek bądź lokal (zwykle krótszy przy usługach związanych z zakwaterowaniem); 3) zmienność w czasie poszczególnych używających lokalu (większa w przypadku usług związanych z zakwaterowaniem, mniejsza w przypadku najmu) (A. Bartosiewicz, VAT. Komentarz, lex/el 2020). Na takie cechy wskazywał ustalony przez organy i w istocie niekwestionowany przez Skarżącego stan faktyczny.

Reasumując Sąd stwierdza, że prawidłowe były ustalenia organu co do charakteru działalności skarżącego (działalność gospodarcza) podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, utraty prawa do zwolnienia podmiotowego (z art. 113 ust. 1 u.p.t.u.) z końcem października 2015 r., braku podstaw do zastosowania zwolnienia, o którym mowa 43 ust. 1 pkt 36 u.p.t.u.

Przechodząc do zarzutów stawianych w skardze, to jest naruszenia art. 121 § 1 op i art. 155 ustawy VAT, to i te zarzuty należało uznać za pozbawione usprawiedliwionych podstaw. Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług oraz opodatkowanie podatkiem dochodowym to odrębne postępowania, dotyczące podstaw opodatkowania wynikających z powiązanych ze sobą, czynności, lecz jednak różnych. Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy VAT podstawą opodatkowania, (z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5 ustawy VAT- które w przedmiotowej sprawie nie mają zastosowania), jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Skarżący nie kwestionował prawidłowości tak ustalonych przychodów. Z kolei zgodnie z art. 155 u.p.t.u. w przypadkach nieuregulowanych w odrębnych przepisach, do przychodów opodatkowanych podatkiem dochodowym od osób fizycznych nie zalicza się należnego podatku od towarów i usług oraz zwróconej różnicy podatku od towarów i usług. Organy podatkowe nie naruszyły art. 155 u.p.t.u., gdyż przepis ten zastosowały. Podatek VAT w wysokości 8% został naliczony nie od przychodów brutto Skarżącego, ale tzw. "rachunkiem w stu" to jest w ten sposób, że przyjęty przez Organy przychód został pomniejszony w ten sposób, że suma tak pomniejszonego przychodu powiększona o naliczony podatek VAT dawała łącznie kwotę brutto, czyli kwotę otrzymaną przez Skarżącego.

Art. 155 u.p.t.u. mimo zawarcia go w ustawie o podatku od towarów i usług, dotyczy również opodatkowania podatkiem dochodowym. Jednak pominięcie go w obliczeniu podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych może być rozważane w aspekcie oceny prawidłowości decyzji dotyczącej opodatkowania podatkiem dochodowym. Nie zachodzi więc sprzeczność miedzy decyzją zaskarżoną a wspomnianą decyzją w sprawie podatku dochodowego, która miałaby wpływ na prawidłowość decyzji przedmiotowych w sprawie niniejszej.

Nietrafne są też zarzuty dotyczące sprzeczności zaskarżonych decyzji z "linią orzeczniczą indywidualnych interpretacji podatkowych". Interpretacje indywidualne przepisów prawa podatkowego, o których mowa a art. 14b -14d ordynacji podatkowych dotyczą konkretnych, opisanych we wniosku o wydanie interpretacji stanów faktycznych (lub zdarzeń przyszłych). Nie mają więc waloru ogólnie obowiązującej wykładni prawa, co więcej nie chronią nawet wnioskodawcy w sposób trwały, mogą podlegać zmianie zgodnie z art. 14e ordynacji podatkowej. Nie stanowiły też w sprawie materiału dowodowego podlegającego ocenie.

Z tych przyczyn podniesione w skardze zarzuty naruszenia art. 121 § 1 ordynacji podatkowej i art. 155 ustawy VAT okazały się niezasadne.

Mając powyższe na względzie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, na podstawie art. 151 ppsa oddalił skargę.

Sprawę rozpoznano i wyrok wydano na posiedzeniu niejawnym, w trybie określonym w art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID - 19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. poz. 374 ze zm.), w brzmieniu nadanym ustawą z dnia 14 maja 2020 r. o zmianie niektórych ustaw w zakresie działań osłonowych w związku z rozprzestrzenianiem się wirusa SARS-CoV-2 (Dz. U. poz. 875). Zgodnie z nim, Przewodniczący może zarządzić przeprowadzenie posiedzenia niejawnego, jeżeli uzna rozpoznanie sprawy za konieczne, a przeprowadzenie wymaganej przez ustawę rozprawy mogłoby wywołać nadmierne zagrożenie dla zdrowia osób w niej uczestniczących i nie można przeprowadzić jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku. Na posiedzeniu niejawnym w tych sprawach sąd orzeka w składzie trzech sędziów.