III SA/Wa 2609/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Katarzyna Owsiak, Sędziowie sędzia WSA Radosław Teresiak, sędzia WSA Anna Zaorska (sprawozdawca), Protokolant specjalista Robert Powojski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 września 2020 r. sprawy ze skargi O. G. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] września 2019 r. nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji ostatecznej orzekającej o solidarnej odpowiedzialności osoby trzeciej wraz ze spółką za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe 2010 r., 2011 r., 2012 r. oddala skargę

1.1. Zaskarżoną decyzją z [...] września 2019 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej: "DIAS") utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. w W. (dalej: "NUS") z [...] marca 2019 r. w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji ostatecznej NUS z dnia [...] grudnia 2016 r. orzekającej o solidarnej odpowiedzialności podatkowej K. G. (dalej: "Skarżący") wraz ze S. sp. z o.o. (dalej: "Spółka") za zaległości podatkowe Spółki w podatku od towarów i usług za grudzień 2010 r., za okres od stycznia do grudnia 2011 r. oraz za okres od stycznia do listopada 2012 r. w łącznej kwocie 6.470.929,38 zł wraz z odsetkami za zwłokę w łącznej kwocie 3.342.841,00 zł oraz kosztami postępowania egzekucyjnego w łącznej kwocie 116.122,25 zł.

1.2. Jak wynika z akt sprawy, wnioskiem z 12 października 2017 r., Skarżący wniósł o wznowienie postępowania zakończonego decyzją NUS z [...] grudnia 2016 r.

Wniosek o wznowienie postępowania argumentował faktem, że wystąpienie określonej w art. 240 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 2 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r., poz. 201; dalej "O.p.") przesłanki wznowienia w sprawie zakończonej decyzją NUS z 30 grudnia 2016 r. wynika z błędnego adresowania korespondencji przez organ prowadzący postępowanie. Skarżący wskazał, że 24 lipca 2012 r. zgłosił prowadzącemu rejestr cudzoziemców Wojewodzie [...], że na stałe mieszka w W. przy ul. [...]. Skarżący podniósł, że organ prowadzący postępowanie podatkowe ma obowiązek doręczać pisma osobie fizycznej na adres zamieszkania, zgodnie z art. 148 § 1 O.p., zaś adres ten można ustalić w bazie PESEL, a w przypadku cudzoziemców u właściwego Wojewody.

1.3. NUS, działając na podstawie art. 165a O.p., postanowieniem z [...] grudnia 2017 r. odmówił wszczęcia postępowania w sprawie wznowienia postępowania zakończonego decyzją z [...] grudnia 2016 r.

1.4. Na powyższe postanowienie, Skarżący złożył zażalenie, w którym zarzucił organowi niezastosowanie przepisu art. 240 § 1 pkt 4 O.p. niewłaściwą interpretację art. 150 § 1 pkt 1 O.p. oraz niezastosowanie art. 200 § 1 O.p.

1.5. DIAS postanowieniem z 16 maja 2018 r. uchylił zaskarżone postanowienie NUS i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia.

1.6. Wykonując dyspozycję DIAS, postanowieniem z [...] września 2018 r. NUS wznowił postępowanie, a po przeprowadzeniu postępowania wznowieniowego, decyzją z [...] marca 2019 r. odmówił uchylenia decyzji ostatecznej z [...] grudnia 2016 r., nie stwierdzając wystąpienia przesłanki, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 4 O.p., tj. niezawinionego braku udziału Skarżącego w postępowaniu zakończonym ww. decyzją organu podatkowego.

W uzasadnieniu decyzji NUS wskazał, że adres: ul. [...], [...] P., na który wysyłana była do Skarżącego korespondencja, wynikał z dokonanego przez Skarżącego zgłoszenia identyfikacyjnego w Centralnym Rejestrze Podatników Krajowej Ewidencji Podatkowej. Był to jedyny znany na dzień wysyłania korespondencji adres Skarżącego, wynikający z danych posiadanych przez organ. Skarżący zmieniając adres zamieszkania nie dopełnił ustawowego obowiązku wynikającego z art. 9 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (Dz. U. z 2017 r., poz. 869 – dalej: ustawa o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników) oraz nie poinformował właściwego organu podatkowego o zamieszkiwaniu w W. przy ul. [...]. Zdaniem NUS, powyższe nie może stanowić przesłanki w zakresie uchylenia w całości lub w części decyzji ostatecznej z [...] grudnia 2016 r.

1.7. Od powyższej decyzji Skarżący złożył odwołanie zarzucając, że NUS nie zastosował art. 240 § 1 pkt 4 O.p. i nieprawidłowo uznał, że w sprawie nie ma podanej we wniosku podstawy do wznowienia postępowania, a ponadto niewłaściwie zinterpretował art. 150 § 1 pkt 1 O.p. bezpodstawnie przyjmując, że przepis ten mógł mieć zastosowanie przy doręczaniu decyzji z dnia [...] grudnia 2016 r.

W uzasadnieniu odwołania Skarżący podał, że miejsce jego zamieszkania od 2012 r. wynika z jego karty pobytu i powinno być widoczne w bazie PESEL, do której organ prowadzący postępowanie ma dostęp. Skarżący podniósł, że w toku postępowania zakończonego decyzją z [...] grudnia 2016 r. oraz poprzedzającego je postępowania podatkowego dotyczącego Spółki, organy podatkowe nie kierowały żadnej korespondencji na prawidłowy adres Skarżącego, dlatego wskutek tego rażącego zaniedbania, Skarżący nie wiedział o postępowaniu, w którym był stroną.

Skarżący wskazał również na brak podstaw do uznania go za osobę odpowiedzialną za zobowiązania podatkowe Spółki. Podał, przed sprzedażą udziałów w tej Spółce w 2014 r. złożył zaległe deklaracje podatkowe, w tym deklaracje dotyczące podatku od towarów i usług. Postępowanie podatkowe w odniesieniu do Spółki zostało wszczęte w czasie, gdy Skarżący nie miał żadnego wpływu na prowadzenie spraw Spółki. W ocenie Skarżącego, Spółka nie miała zaległości podatkowych w czasie, kiedy nią zarządzał.

1.8. Utrzymując w mocy decyzję NUS, DIAS wskazał w pierwszej kolejności, że przedmiotem postępowania wznowieniowego nie jest ponowne rozpoznanie sprawy podatkowej co do istoty, we wszystkich jej aspektach (gdyż temu służy postępowanie zwykłe), a jedynie zbadanie, czy zaszły wyjątkowe okoliczności, ściśle wyliczone w art. 240 § 1 O.p. a jeśli tak, to jaki miały wpływ na decyzję ostateczną.

DIAS stanął na stanowisku, że NUS zasadnie uznał, że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy nie potwierdza niezawinionego braku udziału Skarżącego w postępowaniu zakończonym decyzją NUS z [...] grudnia 2016 r.

W ocenie DIAS, w prowadzonym przez NUS postępowaniu w przedmiocie orzeczenia o solidarnej ze Spółką odpowiedzialności podatkowej Skarżącego za zaległości podatkowe Spółki w podatku od towarów i usług, doręczenia Skarżącemu pism organu podatkowego były dokonywane prawidłowo i znajdowały oparcie w przepisach art. 148, art. 149 oraz art. 150 O.p. Zgodnie z Centralnym Rejestrem Podatników Krajowej Ewidencji Podatkowej, adres rejestracyjny wskazany przez Skarżącego to adres: [...] P., ul [...] (ważny od dnia 23 lipca 2011 r.), natomiast adres posiadania mienia to adres: [...] W., ul. [...] (ważny dopiero od dnia 3 października 2017 r.).

W ocenie DIAS, pisma wysyłane do Skarżącego w toku prowadzonego postępowania podatkowego nie zawierają wad doręczenia. Prawidłowo zostały uznane za doręczone w trybie zastępczym, zgodnie z art. 150 O.p.

Odnosząc się do zarzutów, że adres: W., ul. [...] został zgłoszony Wojewodzie [...] prowadzącemu rejestr cudzoziemców, a NUS mógł ustalić adres Skarżącego na podstawie danych zawartych w bazie PESEL, DIAS zwrócił uwagę, że organy podatkowe nie są uprawnione do poszukiwania w różnych rejestrach adresów zamieszkania podatników. Stosownie bowiem do postanowień przepisów art. 5 ust. 1 i 2 ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników, to podatnicy obowiązani są do dokonania zgłoszenia identyfikacyjnego organowi podatkowemu, w którym winien być wskazany m.in. adres miejsca zamieszkania, adres miejsca zameldowania na pobyt stały lub czasowy. Natomiast przepis art. 9 ust. 1 wskazanej wyżej ustawy nakłada na podatników obowiązek aktualizowania danych objętych zgłoszeniem identyfikacyjnym. Obowiązek złożenia zgłoszenia identyfikacyjnego oraz aktualizacji danych w nim wykazanych nałożony na podatników koreluje z obowiązkiem organu stosowania się do danych wynikających ze zgłoszenia identyfikacyjnego.

W ocenie DIAS, w niniejszej sprawie nie występuje przesłanka z art. 240 § 1 pkt 4 O.p. Fakt, że Skarżący zmieniając adres zamieszkania, nie dokonał stosownej aktualizacji adresu we właściwym organie podatkowym, do czego był zobowiązany przepisami prawa, obciąża Skarżącego negatywnymi konsekwencjami.

Zdaniem DIAS, Skarżący w wyniku zaniedbania i niewypełniania należycie obowiązków podatkowych nie brał udziału w toczącym się wobec niego postępowaniu podatkowym. Skarżący, oprócz niewypełniania obowiązku aktualizowania każdorazowej zmiany adresu zamieszkania, w ostatnich latach nie składał również zeznań podatkowych. Zatem, w związku z dopuszczeniem się licznych zaniedbań obowiązków podatkowych, Skarżący nie może powoływać się na okoliczność, że nie brał udziału w toczącym się postępowaniu nie z własnej winy.

DIAS dodał, że zgodnie z wnioskiem Skarżącego, uwzględnił pismo stanowiące załącznik do odwołania tj. zawiadomienie Generalnego Inspektora Informacji Finansowej skierowane do Urzędu Kontroli Skarbowej w W. na początku czerwca 2013 r., w którym został wskazany adres Skarżącego w W.. Wskazał jednak, że powyższe pismo nie świadczy o tym, że organy podatkowe znały ten adres lub przynajmniej mogły go ustalić bez jakiegokolwiek problemu. DIAS wyjaśnił, że organy podatkowe działają na podstawie odrębnych przepisów oraz w oparciu o własne systemy informatyczne. Organy podatkowe oraz organy kontroli skarbowej i GIIF nie posiadały wspólnej bazy danych adresowych, aby móc wymieniać się informacjami o adresach podatników. Poza tym, organy podatkowe zobowiązane są do wysyłania korespondencji na adresy zgłoszone przez podatników, jako ich adresy zamieszkania, lub adresy siedziby (w przypadku podmiotów będących osobami prawnymi).

Reasumując, DIAS stwierdził, że zarzuty podnoszone w odwołaniu nie znajdują uzasadnienia, zaś korespondencja była prawidłowo kierowana i doręczana Skarżącemu.

2. Nie zgadzając się z powyższą decyzją Skarżący wywiódł skargę do sądu administracyjnego, zarzucając naruszenie:

- art. 148 § 1 O.p. w zw. z art. 25 Kodeksu cywilnego, poprzez jego nieprawidłową interpretację i błędne ustalenie, że adres zadeklarowany do celów rozliczeń podatkowych to to samo, co miejsce zamieszkania,

- art. 150 § 1 pkt 1 O.p., poprzez bezpodstawne przyjęcie, że można uznać za skutecznie doręczone Skarżącemu pisma wysyłane w latach 2016 i 2017 na adres przy ul. [...] w P., pomimo udowodnienia we wniosku o wznowienie postępowania, że Skarżący przynajmniej od 21 sierpnia 2012 r. mieszka w W. przy ul. [...],

- art. 240 § 1 pkt 4 O.p., poprzez bezpodstawne przyjęcie, że skuteczne było doręczanie pism do Skarżącego na nieaktualny adres w P. w czasie, kiedy adresat faktycznie mieszkał w W., o czym organ wiedział z informacji udzielonej przez Generalnego Inspektora Informacji Finansowej.

W związku z powyższymi zarzutami Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i zobowiązanie NUS do wznowienie postępowania i merytorycznego rozpoznania sprawy odpowiedzialności Skarżącego za zobowiązania Spółki z faktycznym udziałem Skarżącego, a następnie umorzenie tego postępowania oraz o zasądzenie kosztów postępowania.

W uzasadnieniu skargi Skarżący wskazał, że przepisy Ordynacji podatkowej nie dają możliwości doręczania pism na adres znajdujący się w rejestrze podatników. Skarżący zwrócił uwagę, że adres w rejestrze podatników służy do określenia urzędu skarbowego właściwego dla podatnika, ale nie może być uznany za adres zamieszkania. Zdaniem Skarżącego, art. 9 ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników dotyczy obowiązku aktualizowania danych, ale nie tworzy domniemania prawidłowości doręczenia na adres podatnika widniejący w ewidencji. Nie można z tego przepisu wywodzić, że doręczenie na wskazany w ewidencji adres podatnika jest skuteczne. Gdyby nawet takie domniemanie istniało, to można byłoby je obalić wykazując, że pod wskazanym adresem strona nie mogła odebrać pisma.

3. W odpowiedzi na skargę DIAS podtrzymał swoje stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

4.1. Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie.

4.2. W niniejszej sprawie istotę sporu stanowi zasadność odmowy uchylenia, po wznowieniu postępowania, decyzji ostatecznej NUS z [...] grudnia 2016 r. orzekającej o solidarnej odpowiedzialności podatkowej Skarżącego wraz ze Spółką za zaległości podatkowe Spółki w podatku od towarów i usług za grudzień 2010 r., za okresy od stycznia do grudnia 2011 r. oraz za okresy od stycznia do listopada 2012 r.

4.3. Zgodnie z art. 245 § 1 pkt 2 O.p., organ podatkowy po przeprowadzeniu postępowania określonego w art. 243 § 2, wydaje decyzję, w której odmawia uchylenia decyzji dotychczasowej w całości lub w części, jeżeli nie stwierdzi istnienia przesłanek określonych w art. 240 § 1. Wskazany przepis zatem obliguje organ, w razie braku stwierdzenia wystąpienia przesłanek określonych w art. 240 § 1 O.p., do odmowy uchylenia dotychczasowej decyzji. Jednocześnie stwierdzenie wystąpienia wskazanych przesłanek prowadzi albo do uchylenia w całości lub w części decyzji dotychczasowej na podstawie 245 § 1 pkt 1 O.p. (i w tym zakresie do orzeczenia co do istoty sprawy lub do umarzenia postępowanie w sprawie) albo do odmowy uchylenia w całości lub w części decyzji na podstawie art. 245 § 1 pkt 2 O.p. i wskazania okoliczności odmowy uchylenia decyzji.

Tym samym kluczową kwestią wymagającą oceny przez Sąd w sprawie jest kwestia oceny braku istnienia podstaw enumeratywnie wskazanych w art. 240 §1 O.p. stwierdzonego w zaskarżone decyzji i przesądzającego – wobec dyspozycji art. 245 § 1 pkt 2 O.p. – o rozstrzygnięciu organu.

Zgodnie z art. 240 §1 O.p. w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli:

1) dowody, na których podstawie ustalono istotne dla sprawy okoliczności faktyczne, okazały się fałszywe;

2) decyzja wydana została w wyniku przestępstwa;

3) decyzja wydana została przez pracownika lub organ podatkowy, który podlega wyłączeniu stosownie do art. 130-132;

4) strona nie z własnej winy nie brała udziału w postępowaniu;

5) wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję;

6) decyzja wydana została bez uzyskania wymaganego prawem stanowiska innego organu;

7) decyzja została wydana na podstawie innej decyzji lub orzeczenia sądu, które następnie zostały uchylone, zmienione, wygaszone lub stwierdzono ich nieważność w sposób mogący mieć wpływ na treść wydanej decyzji;

8) została wydana na podstawie przepisu, o którego niezgodności z Konstytucją Rzeczypospolitej Polskiej, ustawą lub ratyfikowaną umową międzynarodową orzekł Trybunał Konstytucyjny;

9) ratyfikowana umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania lub inna ratyfikowana umowa międzynarodowa, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, ma wpływ na treść wydanej decyzji;

10) wynik zakończonej procedury wzajemnego porozumiewania lub procedury arbitrażowej, prowadzonych na podstawie ratyfikowanej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innej ratyfikowanej umowy międzynarodowej, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, ma wpływ na treść wydanej decyzji;

11) orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej ma wpływ na treść wydanej decyzji.

4.4. W okolicznościach sprawy nie budzi wątpliwości, że nie zostały spełnione podstawy, o których mowa w punktach 1-3,5-11, niezbędne jest jednak dokonanie oceny w zakresie spełnienia podstawy określonej w pkt 4 (tj. strona nie z własnej winy nie brała udziału w postępowaniu). Skarżący we wniosku z 10 października 2017 r. powołał tę podstawę jako uzasadniającą wznowienie postępowania.

Zgodnie z art. 240 § 1 pkt 4 O.p. w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli strona nie z własnej winy nie brała udziału w postępowaniu.

Z powołanego przepisu wynika, że aby uznać, że w sprawie zaistniała przesłanka wznowieniowa z art. 240 par. 1 pkt 4 O.p. niewystarczające jest samo stwierdzenie, że strona nie brała udziału w postępowaniu, ale konieczne jest wykazanie przez stronę braku zawinienia.

Skarżący powinien powołać się na takie okoliczności i na takie zdarzenia, które mimo dołożenia odpowiedniej staranności w prowadzeniu spraw uniemożliwiły mu udział w postępowaniu podatkowym.

W ocenie Sądu, takie okoliczności w sprawie nie miały miejsca.

Skarżący w istocie nie brał udziału w postępowaniu. Natomiast na podstawie tych okoliczności, które zaistniały i zostały wykazane w sprawie nie sposób przyjąć, że Skarżący nie brał udziału w postępowaniu bez własnej winy.

Skarżący niewątpliwie nie dokonał aktualizacji danych dotyczących miejsca zamieszkania. Tym samym NUS prawidłowo wysyłał korespondencję na jedyny znany mu adres, figurujący Centralnym Rejestrze Podatników Krajowej Ewidencji Podatkowej, tj. [...] P., ul. [...] (wskazany przez Skarżącego w zgłoszeniu identyfikacyjnym).

W ocenie Sądu, doręczenia Skarżącemu pism w postępowaniu w przedmiocie orzeczenia o solidarnej ze Spółką odpowiedzialności podatkowej Skarżącego były dokonywane prawidłowo i znajdowały oparcie w przepisach art. 148, art. 149 oraz art. 150 O.p. Zarówno w dacie wszczęcia postępowania podatkowego w dniu [...] grudnia 2016 r. postanowieniem NUS z [...] listopada 2016 r., w czasie wyznaczenia siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w zakresie zebranego materiału dowodowego w sprawie postanowieniem NUS z [...] grudnia 2016 r., jak również w terminie wydania decyzji NUS z [...] grudnia 2016 r., jedynym ujawnionym organom podatkowym adresem zamieszkania Skarżącego był adres: [...] P., ul. [...] 2. Zgodnie z Centralnym Rejestrem Podatników Krajowej Ewidencji Podatkowej, adres rejestracyjny wskazany przez Skarżącego to adres: [...] P., ul [...] (ważny od dnia 23 lipca 2011 r.), natomiast adres posiadania mienia to adres: [...] W., ul. [...] (ważny dopiero od dnia 3 października 2017 r.).

Przepisy Ordynacji podatkowej wyraźnie wskazują, że pisma doręcza się osobom fizycznym pod adresem miejsca ich zamieszkania albo pod adresem do doręczeń w kraju. Ustawodawca ściśle wyznaczył miejsca, w których doręczenie jest prawnie dopuszczalne. W odniesieniu do osób fizycznych wskazano na: adres miejsca zamieszkania, adres do doręczeń w kraju, siedzibę organu podatkowego, miejsce zatrudnienia lub prowadzenia działalności przez adresata, oraz każde miejsce, gdzie się adresata zastanie. Przy czym kolejność wyboru trybu doręczania odgrywa istotne znaczenie. W pierwszym rzędzie doręczenie powinno nastąpić w miejscach określonych w przepisach art. 148 § 1 i § 2 O.p., czyli w miejscu zamieszkania lub pod adresem do doręczeń w kraju oraz w siedzibie organu podatkowego, czy w miejscu zatrudnienia lub prowadzenia działalności przez adresata, a dopiero w razie niemożności doręczenia w sposób określony w § 1 i § 2 może być zastosowany inny tryb doręczenia.

W ocenie Sądu, pisma wysyłane do Skarżącego w toku prowadzonego postępowania podatkowego nie zawierają wad doręczenia. Prawidłowo zostały uznane za doręczone w trybie zastępczym, zgodnie z art. 150 O.p.

W toku postępowania nie zaszły również żadne okoliczności, które mogłyby poddać w wątpliwość to, że korespondencja była kierowana prawidłowo.

W tym kontekście należy zauważyć, że trudno oczekiwać, że organ podatkowy każdorazowo przed wszczęciem postępowania będzie prowadził szeroko zakrojone czynności w celu ustalenia adresu strony. Taki obowiązek powstałby dopiero wówczas, gdyby w toku postępowania organ powziął wątpliwości co do prawidłowości podanego przez stronę adresu (np. korespondencja wróciłaby z adnotacją, że adresat wyprowadził się) – por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 października 2018 r., sygn. akt II FSK 1326/17. Tym samym zasadnie zwraca uwagę DIAS w zaskarżonej decyzji na to, że zwrotne potwierdzenia odbioru przesyłek kierowanych w toku postępowania zakończonego decyzją z dnia [...] grudnia 2016 r. na adres rejestracyjny Skarżącego nie zawierały informacji, że adresat się wyprowadził lub jest nieznany pod tym adresem, stąd nie było podstaw do stwierdzenia, że Skarżący pod wskazanym adresem nie zamieszkuje.

Odnośnie do argumentacji skargi, że Generalny Inspektor Informacji Finansowej oraz Urząd Kontroli Skarbowej posiadali informację o nowym adresie Skarżącego zauważyć należy, że powyższe nie oznacza, że takimi informacjami dysponował również NUS. Pismo, z czerwca 2013 r., na które powołuje się Skarżący jest pismem GIIF skierowanym wyłącznie do UKS w W.. Zasadnie DIAS wskazywał w tym kontekście na różne role, kompetencji i uprawnienia organów kontroli, GIIF i organów podatkowych. Organy podatkowe oraz organy kontroli skarbowej i GIIF nie posiadały wspólnej bazy danych adresowych, aby móc wymieniać się informacjami o adresach podatników. Poza tym, organy podatkowe zobowiązane są do wysyłania korespondencji na adresy zgłoszone przez podatników, jako ich adresy zamieszkania, lub adresy siedziby (w przypadku podmiotów będących osobami prawnymi).

Jednocześnie, to od samego Skarżącego należało oczekiwać dokonania aktualizacji danych dotyczących jego miejsca zamieszkania. Wprawdzie organy niezasadnie powołały się na art. 9 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (Dz. U. z 2004 r., nr 269, poz. 2681 ze zm.) z tego przepisu wywodząc ciążący na Skarżącym obowiązek aktualizacji danych (w sytuacji, gdy przepis ten został uchylony z dniem 1 stycznia 2012 r. ), jednak taki obowiązek niewątpliwie ciążył na Skarżącym. W tym względzie należy zauważyć, że obowiązujący od dnia 1 stycznia 2012 r. art. 9 ust. 1d ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników przewidywał możliwość dokonania aktualizacji przez podatnika będącego osobą fizyczną objętą rejestrem PESEL nieprowadzącą działalności gospodarczej lub niebędącą zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług w składanej deklaracji lub innym dokumencie związanym z obowiązkiem podatkowym. Dokonana z dniem 1 stycznia zmiana polegająca na zmianie brzmienia ust. 1 (skutkująca uchyleniem pkt 2) w powiązaniu z dodaniem ust. 1d adresowanego do osób fizycznych objętych rejestrem PESEL nieprowadzących działalności gospodarczej lub niebędących zarejestrowanymi podatnikami podatku od towarów i usług nie zniosła – co oczywiste – obowiązku aktualizacji danych w odniesieniu do tychże osób, lecz jedynie przesunęła w czasie obowiązek dokonania takiej aktualizacji (dla innych, tj. podmiotów, o których mowa w art. 6 ust. 1, 1a i 10 tej ustawy przewidziano 7 dniowy termin aktualizacji, zgodnie z art. 9 ust.1 tej ustawy). Skoro Skarżący – jak twierdzi – zmienił miejsce zamieszkania w 2012 r., był zobowiązany powiadomić o powyższym organ, chociażby w zeznaniu podatkowym składanym za 2012 r.

Z kolei z danych wynikających z ewidencji organów wynika, że do organu podatkowego nie wpłynęła informacja o nowym miejscu zamieszkania Skarżącego.

Tym samym organ prawidłowo wysyłał w 2016 r. korespondencję na jedyny znany adres Skarżącego, figurujący w stosownym rejestrze. W tym miejscu należy zauważyć, że jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyroku z dnia 10 października 2018 r., istota prawnego znaczenia ewidencji zawierającej, między innymi, podane przez podatnika jego dane adresowe, nie odnosi się do zdefiniowanego w art. 25 Kodeksu cywilnego pojęcia "miejsce zamieszkania osoby fizycznej".

O zamieszkiwaniu osoby fizycznej pod określonym adresem nie przesądza więc ani dopełnienie obowiązku meldunkowego, ani obowiązku aktualizacyjnego (w odniesieniu do podatników i płatników), a jedynie - zgodnie z art. 25 K.c. - przebywanie w określonej miejscowości z zamiarem stałego pobytu. Natomiast znaczenie Krajowej Ewidencji Podatników jest takie, że dane w niej zawarte, także dane adresowe, stanowią dla organów podatkowych wiążącą podstawę do określenia adresu, na który należy kierować korespondencję do danego podatnika. Ponieważ adres ten określa sam podatnik, może go wskazać zgodnie ze swoim miejscem zamieszkania w rozumieniu art. 25 K.c., ale może też wskazać adres, który cywilnoprawnej definicji miejsca zamieszkania nie odpowiada. Dlatego też dla ustalenia, że określony adres podatnika jest nieaktualny, konieczna jest mająca umocowanie prawne inicjatywa aktualizacyjna samego podatnika. Ewentualne negatywne skutki niezastosowania się podatnika do obowiązku aktualizacji danych, w tym danych adresowych, obciążają samą stronę. Skutkiem takim może być prawnie skuteczne kierowanie korespondencji przez organy podatkowe (także egzekucyjne) na adres widniejący w ewidencji NIP, mimo, że pod adresem tym podatnik już nie mieszka. Omówione obowiązki i skutki im uchybienia w żaden sposób nie ograniczają, ani nawet nie wiążą się z zagwarantowaną w art. 52 ust. 1 Konstytucji RP swobodą poruszania się oraz wyboru miejsca zamieszkania i pobytu. Opowiedzenie się za odmienną tezą podważyłoby w gruncie rzeczy możliwość skutecznego działania aparatu publicznego, który – ze względu na brak dostatecznych danych, umożliwiających komunikowanie się ze stroną (podmiotem dysponującym w sprawie interesem prawnym) – nie byłby w stanie wywiązać się z nałożonych nań obowiązków.

Wobec niepoinformowania organów o nowym miejscu zamieszkania (adresie na jaki należy kierować korespondencję) nie można uznać, że Skarżący "nie z własnej winy" – czego wymaga art. 240 § 1 pkt 4 O.p. – nie brał udział w postępowaniu.

4.5. Niezależnie od powyższego Sąd nie podziela stanowiska Skarżącego, że wykazał on bezsprzecznie, że przynajmniej od 21 sierpnia 2012 r. w istocie mieszka w W. przy ul. [...].

Skarżący dokonał wprawdzie w dniu 24 lipca 2012 r. zgłoszenia Wojewodzie [...], czyli organowi prowadzącemu rejestr cudzoziemców, nowego adresu (W. ul. [...]), niemniej jednak z karty pobytu wynika, że adres ten jest adresem zameldowania, więc nie koniecznie również miejscem zamieszkania Skarżącego (zob. k. 220 akt admin.). Ponadto należy zauważyć, że mimo że Skarżący, jak twierdzi, co najmniej od sierpnia 2012 r. zamieszkuje w W., to zarówno do aktu notarialnego z 9 kwietnia 2013 r. jak i w umowie sprzedaży udziałów spółki z tej samej daty (k. 68-76 akt admin.) oświadczył, że zamieszkuje w P. przy ul. [...]. Podobnie wskazał w protokole zdawczo-odbiorczym dokumentów z 10 września 2014 r. (zob. k. 182 akt admin.). Tym samym sam Skarżący do dokumentów urzędowych i prywatnych podawał jako swój adres zamieszkania adres w P., mimo że dysponował już nową karta pobytu z adresem zameldowania w W.. Co istotne, organ podatkowy ustalił również, że Skarżący nie składał w latach 2010-2018 żadnych zeznań podatkowych w urzędzie skarbowym właściwym dla adresu W. ul. [...], tj. US W. (zob. pismo z 30 sierpnia 2019 r. k. 339 akt admin.).

Tym samym kwestia faktycznego zamieszkiwania Skarżącego w Warszawie od sierpnia 2012 r. nie jest wcale taka oczywista. Tym bardziej trudno zarzucić organom, że kierowały korespondencję na niewłaściwy adres.

Ponadto – co jest kluczowe w sprawie – prawidłowość kierowania korespondencji przez NUS na adres w P. ul. [...], potwierdza sam fakt aktualizacji danych dokonanych przez Skarżącego w dniu 3 października 2017 r. Podkreślić bowiem należy, że Skarżący dopiero w tym dniu zgłosił do ewidencji adres w Warszawie i to jedynie jako adres mienia. Natomiast adres w P. nadal figuruje w Krajowej Ewidencji Podatników jako adres rejestracyjny Skarżącego. Skarżący w tym zakresie nie dokonał zmian.

4.6. Jedynie na marginesie Sąd zauważa, że postępowanie, w którym doręczono decyzję z 30 grudnia 2016 r. dotyczyło orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe Spółki z tytułu podatku od towarów i usług, gdzie członek zarządu niewątpliwe uznawany jest za podmiot profesjonalnie funkcjonujący w obrocie prawnym. W tym zakresie bowiem od członków zarządu spółki kapitałowej wymagany jest profesjonalizm, a także wynikająca z niego podwyższona staranność (art. 355 § 2 K.c.) – por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 14 marca 2008 r., sygn. akt III SA/Łd 1154/17. Skarżący jako były członek zarządu powinien mieć świadomość, że organ podatkowy do upływu okresu przedawniania może prowadzić postępowanie w przedmiocie orzeczenia o jego odpowiedzialności za ewentualne zaległości Spółki, a tym samym, w swoim dobrze pojętym interesie, winien aktualizować dane identyfikacyjne. Nie jest trafna argumentacja, że skoro Skarżący jest obcokrajowcem nie posługuje się językiem polskim, to obowiązują go w tym zakresie inne standardy. Ponownie podkreślić należy, że Skarżący jako członek zarządu spółki kapitałowej występuje w obrocie prawnym jako profesjonalista. Jak wynika z akt sprawy taką funkcję Skarżący pełnił w więcej niż jednej spółce. Ponadto, odnośnie do znajomości języka polskiego, sam Skarżący w protokole zdawczo-odbiorczym dokumentów z 10 września 2014 r. wskazał, że zna język polski (zob. k. 182 akt admin.).

4.7. Mając na uwadze powyższe należy uznać, że organy zasadnie uznały, że w sprawie nie wystąpiły podstawy określone w art. 240 §1 O.p., w szczególności nie wystąpiła podstawa określona w art. 240 § 1 pkt 4 O.p. (dotycząca tego, że strona nie z własnej winy nie brała udziału w postępowaniu), co uzasadniało odmowę uchylenia decyzji na podstawie art. 245 § 1 pkt 2 O.p. przez NUS i utrzymanie tej decyzji przez DIAS zaskarżoną decyzją.

4.8. W tym stanie rzeczy uznając, że zaskarżona decyzja jest zgodna z prawem, Sąd, na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r., poz. 12325) oddalił skargę w całości.