III SA/Wa 2355/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Marta Waksmundzka-Karasińska (sprawozdawca), Sędziowie asesor WSA Piotr Dębkowski, sędzia WSA Waldemar Śledzik, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 27 kwietnia 2020 r. sprawy ze skargi K. K. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] sierpnia 2019 r. nr [...] w przedmiocie zarzutów w postępowaniu zabezpieczającym oddala skargę

Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. ("Naczelnik", "organ egzekucyjny") prowadził postępowanie zabezpieczające wobec majątku Skarżącego K. K. ("Zobowiązany") na podstawie zarządzeń zabezpieczenia Naczelnika Urzędu Skarbowego W. ("Wierzyciel") z dnia [...] sierpnia 2018r., obejmujących przybliżone zobowiązanie pieniężne z tytułu podatku od towarów i usług za okres od stycznia do marca 2013r. oraz za maj 2013r.

Organ egzekucyjny zawiadomieniami z dnia [...] września 2018r., nr od [...] do [...], wystawionymi na podstawie powyższych zarządzeń zabezpieczenia, dokonał zajęć rachunków bankowych Zobowiązanego w N. S.A., D.S.A., B. S.A. oraz w G. S.A.

Skarżący pismem z dnia 14 września 2018r., na podstawie art. 33 § 1 pkt 2 i 7 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (D.Z.U. z 2018 r., poz 1314 ze zm, dalej jako "u.p.e.a."), wniósł zarzuty do postępowania zabezpieczającego, w którego toku dokonano zajęcia zabezpieczającego nr [...]. Jego zdaniem egzekwowana wierzytelność nie jest wymagalna i nie istnieje jako, że postępowanie zabezpieczające zostało wszczęte przed wprowadzeniem do obiegu prawnego decyzji w sprawie zabezpieczenia należności pieniężnej stanowiącej zobowiązanie podatkowe. Fakt niedoręczenia Stronie decyzji o zabezpieczeniu uniemożliwia wystawienie zarządzeń zabezpieczenia, dla których ww. decyzja miałaby stanowić podstawę prawną.

Następnie pismem z dnia 1 października 2018r. Skarżący uzupełnił zarzuty oparte na art. 33 § 1 pkt 2 i 7 u.p.e.a., o art. 33 § 1 pkt 8 u.p.e.a., powołując się na zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego.

Naczelnik Urzędu Skarbowego W. postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2019r. nr [...], działając jako wierzyciel, uznał zarzuty na podstawie art. 33 § 1 pkt 2, 7 i 8 u.p.e.a. za bezzasadne. Dyrektor postanowieniem z dnia [...] czerwca 2019r., nr [...] utrzymał w mocy stanowisko wierzyciela w sprawie.

Naczelnik postanowieniem z dnia [...] lipca 2019 r. nr [...] uznał zarzuty wniesione do postępowania zabezpieczającego prowadzonego na podstawie zarządzeń zabezpieczenia z dnia [...] sierpnia 2018r., nr od [... ] do [...]za niezasadne.

Skarżący zażaleniem z dnia 15 lipca 2019r. zakwestionował postanowienie Naczelnika z dnia [...] lipca 2019r.

Dyrektor postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2019r. nr [...] utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika z dnia [...] lipca 2019r.

K. K. w skardze do Sądu z dnia 14 września 2019r. zarzucił naruszenie:

1) art. 210 § 1 pkt 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 900 z późn. zm., dalej jako "O.p.") poprzez nieodniesienie się do istoty zarzutów opartych na art. 33 § 1 pkt 2 u.p.e.a.;

2) art. 64 ust. 3 Konstytucji RP poprzez jego niezastosowanie i ograniczenie praw własności i innych praw majątkowych Skarżącego wskutek wydania zarządzenia zabezpieczenia i określenie w nim obowiązku lub wysokości należności pieniężnej, która podlega zabezpieczeniu, przed doręczeniem decyzji o zabezpieczeniu, tj. dokonanie zabezpieczenia i ograniczenie praw majątkowych skarżącego bez upoważnienia ustawowego.

Skarżący wniósł o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie od organu zwrotu kosztów postępowania.

Zdaniem Skarżącego, organ podatkowy w wydanym postanowieniu nie podjął próby polemiki z zarzutem dotyczącym wydania zarządzenia zabezpieczenia i określenia w nim obowiązku lub wysokości należności pieniężnej, która podlega zabezpieczeniu, przed doręczeniem decyzji o zabezpieczeniu, lecz oparł argumentację na twierdzeniu, że jest związany stanowiskiem wierzyciela i nie ma możliwości nadzoru nad egzekucją. Uchybienie to ma istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż Skarżący do chwili obecnej nie wie, z jakich przyczyn wydanie zarządzenia i określenie w nim obowiązku lub wysokości należności pieniężnej, która podlega zabezpieczeniu, było możliwe przed doręczeniem decyzji o zabezpieczeniu, do którego się również nie odniósł organ wyższego stopnia.

Jego zdaniem, jeżeli wywody organu władzy publicznej przybierają postać ogólnikową, zwłaszcza ograniczają się do prostej aprobaty stanowiska wyrażonego gdzie indziej i nie próbują w sposób dostatecznie szczegółowy i uwzględniający ważne dla sprawy elementy jej stanu faktycznego i prawnego zweryfikować zarzutów skargi (środka zaskarżenia) wytykających organom różne uchybienia, to dochodzi do naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. (odpowiednik w art. 210 § 1 punkt 6 O.p.) mającego istotny wpływ na wynik sprawy i przekreślenia celów sądowej kontroli administracji publicznej. Skarżący powołał się na dorobek prawny, w szczególności na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 czerwca 2012 r. I FSK 1409/11).

Dyrektor, w odpowiedzi na skargę, wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skargę należało oddalić.

Na wstępie wskazać należy, że złożona w niniejszej sprawie skarga została rozpoznana przez Sąd na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym, stosownie do przepisu art. 119 pkt 3 p.p.s.a. Zgodnie z tym przepisem, sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy stronie zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie.

Jako podstawę prawną skargi Strona powołała naruszenie art. 210 § 1 pkt 6 O.p. oraz art. 64 ust. 3 Konstytucji RP, zaś formą tego naruszenia miało być niedoniesienie się do istoty zarzutów opartych na art. 33 § 1 pkt 2 u.p.e.a. oraz ograniczenie praw majątkowych Strony bez podstawy prawnej.

Zgodnie z art. 210 § 6 O.p. "decyzja zawiera uzasadnienie faktyczne i prawne". Stosownie do art. 33 § 1 pkt 2 u.p.e.a,, podstawą zarzutów może być odroczenie terminu wykonania obowiązku albo brak wymagalności obowiązku z innego powodu, rozłożenie na raty spłaty należności pieniężnej. Na mocy art. 64 ust. 3 Konstytucji RP własność może być ograniczona tylko w drodze ustawy i tylko w zakresie, w jakim nie narusza ona istoty prawa własności.

Z treści skargi wynika, że wątpliwości Skarżącego budzi przede wszystkim dopuszczalność wydania zarządzenia zabezpieczenia i określenia w nim obowiązku lub wysokości należności pieniężnej, która podlega zabezpieczeniu, przed doręczeniem decyzji o zabezpieczeniu. W szczególności, zdaniem Strony organ nie powinien opierać swojej argumentacji wyłącznie na twierdzeniu, że jest związany stanowiskiem wierzyciela i braku nadzoru nad egzekucją.

W pierwszej kolejności zauważyć wypada, że Skarżący błędnie zarzuca naruszenie przepisów O.p., które w postępowaniu egzekucyjnym w administracji nie mają zastosowania, zamiast przepisów k.p.a. Powyższe wynika z art. 18 u.p.e.a. Treść przepisów k.p.a. oraz O.p. jest w spornym zakresie zbieżna, co jest powodem przyjętej przez Sąd oceny zarzutu.

W ocenie Sądu, zaskarżone postanowienie z dnia 27 sierpnia 2019r. zawiera wszystkie elementy postanowienia, o których mowa w art. 124 k.p.a., natomiast skarga jest wyrazem niezrozumienia obowiązujących regulacji prawa.

W celu wyjaśnienia wątpliwości wynikających z treści skargi Sąd wskazuje, że art. 155b u.p.e.a. jest odpowiednikiem art. 32 u.p.e.a,. dotyczącego doręczania zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego. Z tego powodu należy wskazać, że skoro zabezpieczenie może być ustanowione zarówno przed wszczęciem postępowania egzekucyjnego, jak i po wszczęciu postępowania egzekucyjnego, to podstawę do dokonania zabezpieczenia będą (mogą) stanowić różne dokumenty wskazane wprost w art. 155b § 1 u.p.e.a. W konsekwencji Sąd odnotowuje, że Zobowiązanemu należy doręczyć te dokumenty, które stanowią podstawę zabezpieczenia w konkretnej sprawie, a nie wszystkie dokumenty wyliczone w art. 155b § 1 u.p.e.a., ani – jak postuluje Skarżący – tytuł wykonawczy (zob. podobnie Przybysz Piotr Marek. Art. 155(b). W: Postępowanie egzekucyjne w administracji. Komentarz, wyd. VIII. Wolters Kluwer Polska, 2018.).

W szczególności, Sąd zwraca uwagę Skarżącemu, że na mocy art. 155b § 1a u.p.e.a. w przypadku, gdy doręczenie odpisu zarządzenia po doręczeniu decyzji o zabezpieczeniu, o której mowa w art. 33 O.p., mogłoby utrudnić lub udaremnić dokonanie zabezpieczenia, organ egzekucyjny lub egzekutor wraz z odpisem zarządzenia zabezpieczenia doręcza zobowiązanemu tę decyzję o zabezpieczeniu. Przepis ten został wprowadzony do u.p.e.a. na mocy ustawy z dnia 10 września 2015 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa i innych ustaw (Dz.U. z 2015 r. poz. 1649) z mocą obowiązująca od dnia 1 stycznia 2016 r. Celem wprowadzenia powyższej normy prawnej miało być rozwianie mogących się pojawiać ewentualnych wątpliwości, co do prawidłowej wykładni przepisów normujących sekwencję czynności przy wydawaniu decyzji o zabezpieczeniu oraz zarządzenia zabezpieczenia, jako zasadę przyjmując, że wydanie i doręczenie zobowiązanemu decyzji o zabezpieczeniu poprzedza wydanie zarządzenia zabezpieczenia i doręczenie jego odpisu zobowiązanemu, a jako wyjątek od tej zasady – możliwość jednoczesnego doręczenia zobowiązanemu zarówno decyzji o zabezpieczeniu, jak i odpisu zarządzenia zabezpieczenia, co jednak uwarunkowane jest wystąpieniem dodatkowych przesłanek, opisanych w art. 155b § 1a u.p.e.a. Zarówno w orzecznictwie sądów administracyjnych, jak i w doktrynie prawa ugruntowany został pogląd, zgodnie z którym okoliczności uzasadniające obawy o udaremnienie lub utrudnienie egzekucji muszą mieć charakter obiektywny i mogą wynikać zarówno z oceny postępowania zobowiązanego w przeszłości, jak i z oceny jego postępowania w sprawie obowiązku będącego przedmiotem postępowania zabezpieczającego. Obawy te muszą mieć zatem konkretny, a nie ogólny charakter i powinny być zasadne w świetle zebranego materiału dowodowego (por. wyrok WSA w Gdańsku z 2 października 2018 r., I SA/Gd 1784/17,CBOSA) - (Przybysz Piotr Marek, Postępowanie egzekucyjne w administracji, Komentarz, wyd. VIII, opublikowano: WK 2018). W ocenie Sądu, w realiach badanej sprawy istniały przesłanki uzasadniające zastosowanie wobec Skarżącego trybu określonego w przywołanym wyżej art. 155b § 1a u.p.e.a. (zob. wyrok z dnia 9 października 2019., sygn. III SA/Łd 533/19, CBOSA), co zostało wyjaśnione także w decyzji o zabezpieczeniu w sprawie z dnia [...] sierpnia 2018 r. Nr [...]. Nie ulega przy tym wątpliwości, że czynnością wskazującą na utrudnienie, czy udaremnianie dokonania zabezpieczenia, jest opisana w w/w. decyzji przesłanka wskazana w art. 33 § 1 O.p , tj. dokonywanie czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję.

W konsekwencji, skoro w świetle art. 155b § 1a u.p.e.a. dopuszczalne jest doręczenie zobowiązanemu odpisu zarządzenia zabezpieczenia jednocześnie z decyzją o zabezpieczeniu, o której mowa w art. 33 O.p., co miało miejsce w sprawie, to tym bardziej możliwe jest wystawienie zarządzenie zabezpieczenia przed doręczeniem tej decyzji

Sąd wskazuje także, że zgodnie z art. 166b u.p.e.a., w postępowaniu zabezpieczającym stosuje się odpowiednio przepisy działu I oraz art. 168d u.p.e.a. W postępowaniu zabezpieczającym stosowanie przepisów "odpowiednio" oznacza, iż wskazane w art. 166b u.p.e.a. przepisy mają zastosowanie, lecz z niezbędnymi modyfikacjami, podyktowanymi specyfiką postępowania zabezpieczającego. Zajęcie zabezpieczające, dokonane przez organ egzekucyjny, nie zmierza bowiem do wykonania obowiązku, ale jedynie zabezpiecza jego realizację w przyszłości, zatem cel zajęcia zabezpieczającego jest odmienny od celu zajęcia egzekucyjnego, które ma doprowadzić do przymusowego wykonania obowiązku. Na rozróżnienie obu zajęć wskazuje jednoznacznie art. 154 § 4 u.p.e.a. (zob. nadto wyrok NSA z 19 grudnia 2018 r., sygn. II FSK 3650/16; CBOSA). W konsekwencji wymienione w art. 33 u.p.e.a. podstawy zarzutów podlegają przy tym modyfikacji z uwzględnieniem specyfiki postępowania zabezpieczającego (w szczególności niedopuszczalny jest zarzut nieistnienia obowiązku, braku wymagalności zabezpieczonego obowiązku, braku uprzedniego doręczenia upomnienia, o którym mowa w art. 15 § 1 u.p.e.a.). Sad odnotowuje nadto, że w przepisach o zabezpieczeniu w u.p.e.a. nie zamieszczono postanowień mówiących o obowiązku doręczenia upomnienia. Określony w art. 15 u.p.e.a. obowiązek doręczenia upomnienia odnosi się do samej egzekucji administracyjnej i nie może być przenoszony na postępowanie zabezpieczające, gdy nie wynika to bezpośrednio z przepisów o zabezpieczeniu (zob. wyrok z dnia 8 kwietnia 2019 r.,sygn. III SA/Wa 1061/19, CBOSA).

W świetle powyższego trafny był przyjęty przez organy pogląd, zgodnie z którym zarzuty braku wymagalności obowiązku oraz braku doręczenia Zobowiązanemu upomnienia należało uznać za niezasadne. Drugorzędne znaczenie ma przy tym fakt, że w zakresie zarzutów zgłoszonych na podstawie pkt 2 i pkt 7 art. 33 § 1 u.p.e.a., stanowisko wierzyciela jest dla organu egzekucyjnego wiążące (zob. art. 34 § 1 u.p.e.a.).

Wobec jednoznacznej treści obowiązującego od 1 stycznia 2016 r. przepisu art. 155b § 1a u.p.e.a., nie może także zostać uwzględniony zarzut naruszenia art. 64 ust. 3 Konstytucji RP. Stąd powołane przez Skarżącego orzecznictwo i wskazówki z orzecznictwa, jako dotyczące nieobowiązującego stanu prawnego, nie mogło mieć zastosowania w sprawie.

Mając powyższe na uwadze, podzielając także zaprezentowany w zaskarżonym postanowieniu pogląd organu odnośnie do niezasadności zarzutu zastosowania zbyt uciążliwego środka zabezpieczającego (zajecie rachunków bankowych), Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. 2019 r., poz. 2325 ze zm.) skargę oddalił.