III SA/Wa 2297/20

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Elżbieta Olechniewicz (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Radosław Teresiak, Asesor WSA Piotr Dębkowski, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 28 kwietnia 2021r. sprawy ze skargi P. SRO z siedzibą na Słowacji na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] października 2020 r. nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji w sprawie podatku od towarów i usług za miesiące od kwietnia do czerwca 2017 r. oddala skargę

Decyzją z dnia [...] marca 2020 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. (dalej: organ pierwszej instancji) określił P. S.R.O. (dalej: Strona, Skarżąca), kwoty zobowiązań podatkowych za kwiecień oraz czerwiec 2017 r., kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy za czerwiec 2017 r., nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za kwiecień i maj 2017 r., kwoty podatku do zapłaty na podstawie art. 108 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz.U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.) za okres kwiecień i czerwiec 2017 r. oraz ustalił dodatkowe zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za maj oraz czerwiec 2017 r.

Przedmiotowa decyzja została doręczona w dniu 15 kwietnia 2020 r. Odbiór przesyłki potwierdziła P.R., która była pełnomocnikiem Strony na etapie prowadzonego postępowania podatkowego przed organem pierwszej instancji (na podstawie pełnomocnictwa szczególnego z dnia 14 sierpnia 2019 r., które wpłynęło do organu pierwszej instancji w dniu 22 sierpnia 2019 r.).

Od decyzji organu pierwszej instancji, w dniu [...] września 2020 r. M.N. - prezes zarządu Spółki - złożył w placówce pocztowej operatora publicznego (data stempla pocztowego 7 września 2020 r.) odwołanie z dnia 5 września 2020 r. wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania.

W uzasadnieniu wniosku wskazano, że M.N. powziął informację o wydanej decyzji podatkowej w dniu 31 sierpnia 2020 r. w trakcie oględzin akt podatkowych w siedzibie organu podatkowego. Podniesiono, że termin na złożenie odwołania nie został dotrzymany przez Stronę z przyczyn niezawinionych. Niezawinione przez Stronę niedotrzymanie terminu na złożenie odwołania od decyzji było spowodowane tymczasowym aresztowaniem prezesa zarządu M.N. w okresie od dnia 2 października 2019 r. do dnia 28 marca 2020 r., osoby, która jako jedyna była uprawniona do reprezentacji Strony w tym zakresie. Wskazano, że od dnia 2 października 2019 r. do dnia 28 marca 2020 r. M.N. przebywał w Areszcie Śledczym w S. w ścisłej izolacji, która uniemożliwiała mu kontakt ze światem zewnętrznym oraz dokonywanie czynności procesowych w postępowaniu administracyjnym. W dniu 31 sierpnia 2020 roku w trakcie oględzin przekazano prezesowi zarządu decyzję organu pierwszej instancji, co jak podano, w połączeniu z jego zwolnieniem z aresztu umożliwiło sporządzenie odwołania. Sporządzenie odwołania od decyzji stało się możliwe dopiero dnia 31 sierpnia 2020r., kiedy Strona powzięła informację o wydanej decyzji i ustała przyczyna uniemożliwiająca dotrzymanie terminu.

Jednocześnie Strona wskazała, że decyzja organu pierwszej instancji z uwagi na brak udziału Strony w postępowaniu, dotknięta jest nieważnością, a podatnik nie miał możliwości wypowiedzenia się w trybie art. 200 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2019 r. poz. 900 ze zm., dalej: Ordynacja podatkowa) z uwagi na wystosowanie do Strony postanowienia z dnia [...] października 2019 r. o możliwości wypowiedzenia się w zakresie materiału dowodowego w okresie, kiedy jedyna osoba zarządzająca spółką przebywała w areszcie i nie miała możliwości, aby o tym fakcie zawiadomić organ podatkowy.

Postanowieniem z dnia [...] października 2020 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej: DIAS, organ odwoławczy) odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania.

Organ odwoławczy podniósł, że Strona spełniła dwie przesłanki przywrócenia terminu, tj. wystąpiła z wnioskiem o jego przywrócenie, a wraz z wnioskiem złożyła odwołanie od decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] marca 2020 r. nr [...].

W ocenie DIAS nie zostały natomiast spełnione dwie pozostałe przesłanki umożliwiające przywrócenie terminu, albowiem Strona nie złożyła wniosku o przywrócenie terminu w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi oraz nie uprawdopodobniła, że uchybienie terminu nastąpiło bez jej winy.

Organ odwoławczy wskazał, że w dniu 22 sierpnia 2019 r. do organu pierwszej instancji wpłynęło pełnomocnictwo szczególne (druk PPS-1), w którym Strona upoważniła do reprezentacji w toku postępowania podatkowego za okres od kwietnia do czerwca 2017 r. P.R., która dokonała odebrania zaskarżonej decyzji z datą 15 kwietnia 2020 r. Zatem nie dano wiary, iż Strona dowiedziała się o wydaniu decyzji dopiero w dniu 31 sierpnia 2020 r. Wskazano ponadto, że fakt przebywania prezesa zarządu w areszcie śledczym jest bez znaczenia dla potrzeb kontroli nad sprawami podatkowymi Strony, ponieważ zwolnienie tej osoby z aresztu (28 marca 2020 r.) miało miejsce przed terminem odbioru decyzji przez pełnomocnika Strony (15 kwietnia 2020 r.).

DIAS uznał że Strona nie spełniła przesłanki wynikającej z art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej.

DIAS podniósł, że pełnomocnik Strony odbierał korespondencję kierowaną od organu pierwszej instancji. Zdaniem organu odwoławczego, nie ulega wątpliwości, że decyzja organu podatkowego pierwszej instancji została odebrana prawidłowo w dniu 15 kwietnia 2020 r., co skutkuje wnioskiem, że w tym dniu Strona zapoznała się z jej treścią.

Organ odwoławczy wskazał, że Strona nie wyjaśniła przy tym, w jaki sposób skuteczne doręczenie decyzji organu pierwszej instancji, stanowiło przeszkodę uniemożliwiającą dokonania czynności procesowej. Organ przyjął, że Strona nie przedstawiła okoliczności o charakterze nadzwyczajnym (nie do pokonania), stojących na przeszkodzie zachowania należytej staranności w dochowaniu omawianego terminu.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia.

Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono naruszenie art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie, że uchybienie terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] marca 2020 roku nr [...] nastąpiło z winy podatnika.

DIAS w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, uznając argumenty skargi za nieuzasadnione oraz podtrzymując zaprezentowane w uzasadnieniu postanowienia stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

Badając zaskarżone postanowienie według kryteriów przewidzianych w ustawie z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm., dalej: p.p.s.a.), Sąd uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem wbrew jej zarzutom zaskarżone postanowienie nie narusza prawa.

Sąd orzekł w niniejszej sprawie na posiedzeniu niejawnym w postępowaniu uproszczonym, na podstawie art. 119 pkt 3 p.p.s.a., zgodnie z którym sprawa może być rozpoznana w postępowaniu uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie.

Podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której był określony termin. Z kolei w myśl art. 163 § 2 Ordynacji podatkowej, w sprawie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania lub zażalenia postanawia ostatecznie organ podatkowy właściwy do rozpatrzenia odwołania lub zażalenia.

Z powyższych regulacji wynika, że dla przywrócenia terminu konieczne jest kumulatywne spełnienie czterech przesłanek, a mianowicie:

1) uchybienie terminowi;

2) złożenie przez zainteresowanego wniosku o przywrócenie terminu w określonym terminie;

3) uprawdopodobnienie braku winy wnioskującego w uchybieniu terminowi oraz

4) dokonanie czynności, dla której termin jest przewidziany.

Obowiązek wykazania okoliczności w tym zakresie spoczywa na stronie.

W realiach rozpoznawanej sprawy kwestia uchybienia terminowi nie budzi wątpliwości. Uchybienie to zostało stwierdzone przez organ postanowieniem z dnia [...] października 2020 r. Strona dokonała również czynności, dla której termin jest przewidziany, tj. złożyła wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu odwołanie od decyzji z dnia [...] marca 2020 r.

Kolejną przesłankę stanowi złożenie przez zainteresowanego wniosku o przywrócenie terminu w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Datą początkową biegu terminu do wniesienia wniosku o przywrócenie terminu jest dzień, w którym strona powzięła wiadomość o uchybieniu terminowi.

Strona wskazywała, że powzięła informację o wydanej decyzji podatkowej w dniu 31 sierpnia 2020 r. w trakcie oględzin akt podatkowych w siedzibie organu podatkowego. Sąd tej argumentacji nie podziela. Z art. 162 § 2 Ordynacji podatkowej wynika, że datą, od której należy liczyć termin do wniesienia prośby o przywrócenie terminu, jest dzień ustania przyczyny uchybienia terminu. Jeśli strona nie wiedziała o uchybieniu terminu, to termin do złożenia tejże prośby liczy się od dnia uzyskania przez nią wiadomości o tym fakcie. Chodzi tu o sam fakt uzyskania wiadomości o uchybieniu terminowi, a nie o ocenę tego faktu.

Niewątpliwie Skarżąca udzieliła pełnomocnictwa szczególnego na druku PPS1, które wpłynęło do organu w dniu 22 sierpnia 2019 r. Zakres pełnomocnictwa obejmuje postępowanie podatkowe za okres od kwietnia do czerwca 2017 r. Zgodnie z art. 138e § 1 Ordynacji podatkowej pełnomocnictwo szczególne upoważnia do działania we wskazanej sprawie podatkowej lub innej wskazanej sprawie należącej do właściwości organu podatkowego. W ocenie Sądu, pojęcie "sprawy" należy odnosić zarówno do postępowania podatkowego przed organem pierwszej jak i drugiej instancji. Tym samym nie można podzielić argumentów Skarżącej, iż pełnomocnictwo nie obejmowała umocowania do działania w postępowaniu odwoławczym. Przedmiotowa decyzja została doręczona skutecznie ustanowionemu pełnomocnikowi w dniu 15 kwietnia 2020 r.

Następna przesłanka - uprawdopodobnienie braku winy wnioskującego w uchybieniu terminowi - jest bezpośrednio związana ze wskazaniem przyczyny naruszenia terminu. Treść art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej jasno wskazuje, że składający wniosek o przywrócenie terminu obciążony jest obowiązkiem przedstawienia dowodów i okoliczności uprawdopodabniających brak winy w naruszeniu terminu procesowego. Podkreślić należy, że przyczyna uchybienia terminowi, wskazana przez wnioskodawcę każdorazowo winna być poddana ocenie organu podatkowego. O braku winy w niedopełnieniu obowiązku można mówić tylko w przypadku stwierdzenia, że dopełnienie go stało się niemożliwe z powodu przeszkody nie do przezwyciężenia (zob. wyrok NSA z 18 sierpnia 2000 r., sygn. III SA 1716/99). Uprawdopodobniając brak winy w uchybieniu terminowi osoba zainteresowana musi więc wskazywać na takie okoliczności, które spowodowały uchybienie terminowi, dotyczące jednak tylko tego okresu, w którym miała być dokonana czynność procesowa. Przy ocenie wniosku o przywrócenie terminu do dokonania danej czynności istotne jest wykazanie zaistnienia okoliczności, które świadczą o tym, że wnioskodawca dołożył należytej staranności, aby mimo zaistnienia danej przeszkody dokonać czynności w stosownym terminie (zob. wyrok NSA z 24 sierpnia 2017 r., II FSK 1980/15). Warunek braku zawinienia w uchybieniu terminowi jako konieczną przesłankę do ewentualnego przywrócenia terminu należy oceniać w kategoriach zachowania przez zainteresowanego reguł starannego działania. Innymi słowy, strona powinna nie tylko wskazać przeszkodę, która spowodowała uchybienie terminu, ale także uprawdopodobnić, że przyczyny tej strona nie mogła przezwyciężyć przy użyciu największego w danych okolicznościach wysiłku (zob. wyrok NSA z 18 października 2012 r., sygn. I FSK 2179/11).

Odnosząc powyższe do okoliczności rozpatrywanej sprawy wskazać należy, że Strona braku winy upatruje w tym, że od dnia 2 października 2019 r. do dnia 28 marca 2020 r. prezes zarządu spółki przebywał w areszcie śledczym i nie miał kontaktu z pełnomocnikiem.

Nie można uznać za wystarczające samego stwierdzenia, że kontakt pełnomocnika z przebywającym w areszcie był utrudniony, bez jednoczesnego wskazania konkretnych przyczyn takiego stanu rzeczy. Należy bowiem mieć na uwadze, że zasadniczo pobyt w areszcie śledczym/zakładzie karnym wiąże się z pewnymi dolegliwościami, jednakże samo przez się nie oznacza zupełnej utraty kontaktu ze światem zewnętrznym. W tym miejscu przywołać należy obowiązujące od 1 stycznia 2017 r. rozporządzenie Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 grudnia 2016 r. w sprawie regulaminu organizacyjno-porządkowego wykonywania tymczasowego aresztowania (Dz. U. z 2016 r. poz. 2290 z późn. zm.), którego § 17 ust. 1 stanowi, że "Korespondencję tymczasowo aresztowanego administracja aresztu śledczego przyjmuje w każdym dniu roboczym, a korespondencję urzędową - codziennie". Zgodnie z § 19 tego rozporządzenia "Tymczasowo aresztowany nieposiadający środków pieniężnych otrzymuje od administracji aresztu śledczego papier, koperty oraz znaczki pocztowe na dwie przesyłki listowe ekonomiczne w miesiącu, o masie do 20 g".

Z powyższego wynika, że zasadnie organ uznał, że nie ma podstaw, by twierdzić, że przebywając w areszcie śledczym, prezes zarządu spółki nie miał możliwości kontaktu ze swoim pełnomocnikiem. Ponadto decyzję organu pierwszej instancji doręczono już po okresie izolacji.

W tym stanie rzeczy słuszne jest stanowisko organu, że nie spełnione zostały warunki przywrócenia terminu - Skarżąca uchybiła terminowi opisanemu w art. 162 § 2 O.p. oraz nie uprawdopodobniła, że uchybienie terminu nastąpiło bez jej winy. Natomiast co do skutków działań pełnomocnika, to zasadą jest, że odnoszą one skutek bezpośrednio wobec strony, która takiego pełnomocnika ustanowiła. Dotyczy to nie tylko czynności korzystnych dla strony reprezentowanej, ale także zaniedbań pełnomocnika, które odnoszą skutek bezpośrednio wobec mocodawcy, w szczególności nieterminowego dokonywania czynności procesowych. Gdy strona jest reprezentowana przez pełnomocnika, przy ustalaniu jej winy w niezachowaniu terminu należy mieć na uwadze, że zaniedbania pełnomocnika nie uwalniają strony od winy w niezachowaniu terminu (zob. postanowienie Sądu Najwyższego z 15 marca 2000 r. sygn. II CKN 554/00).

Tym samym zarzuty skargi okazały się bezzasadne.

W tym stanie rzeczy Sąd uznał, że zaskarżone postanowienie nie narusza prawa i działając na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji wyroku.