III FSK 3447/21

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Anna Dalkowska po rozpoznaniu w dniu 25 maja 2021 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej M. G. od postanowienia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 23 października 2020 r. sygn. akt I SAB/Lu 5/20 w przedmiocie odrzucenia skargi w sprawie ze skargi M. G. na bezczynność Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w L. w przedmiocie bezczynności organu w sprawie odpowiedzialności podatkowej osób trzecich postanawia: uchylić zaskarżone postanowienie.

Postanowieniem z 23 października 2020 r., sygn. akt I SAB/Lu 5/20, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie odrzucił skargę M. G. na bezczynność Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w L. w zakresie doręczenia decyzji.

W uzasadnieniu tego postanowienia WSA wyjaśnił, że skarżąca zarzucała organowi bezczynność poprzez niedoręczenie jej dwóch wskazanych decyzji w sprawie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej. W ocenie WSA, czynność doręczenia stronie decyzji nie mieści się w katalogu spraw podlegających kognicji sądów administracyjnych wymienionych w art. 3 § 2 pkt 1-3 i 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r. poz. 1369, z późn. zm., dalej "p.p.s.a."), nie stanowi także czynności określonej w art. 3 § 2 pkt 4 wskazanej.

WSA wyjaśnił, że doręczenie wywołuje ten skutek, że od daty doręczenia biegnie dla strony termin do wniesienia określonych środków zaskarżenia. Nie przyznaje jednak, nie stwierdza i nie uznaje żadnych uprawnień i obowiązków. W ocenie Sądu pierwszej instancji, prawidłowość doręczenia decyzji może być oceniana przez organ podatkowy w toku postępowania odwoławczego, może być też przedmiotem badania przez sąd administracyjny przy ocenie legalności danego aktu. Niewykonanie takiej czynności nie stanowi jednak przejawu bezczynności czy przewlekłego prowadzenia postępowania. Mając powyższe na uwadze, Sąd odrzucił skargę na podstawie art. 58 § 1 pkt 1 p.p.s.a., jako że sprawa nie należy do właściwości sądu administracyjnego.

W skardze kasacyjnej wywiedzionej od ww. postanowienia skarżąca zarzuciła ww. postanowieniu naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy - art. 3 § 2 pkt 9) p.p.s.a. wzw. z art. 3 § 2 pkt 8) p.p.s.a. i w zw. z art. 3 § 2 pkt 4) p.p.s.a. i art. 58 § 1 pkt 1) p.p.s.a. poprzez błędne przyjęcie, że niedoręczenie (niewydanie) stronie decyzji podatkowej nie może zostać uznane za bezczynność w rozumieniu tych przepisów i w konsekwencji, że taka bezczynność organu nie podlega jurysdykcji sądu administracyjnego – kontroli sądowoadministracyjnej.

Wskazując na powyższe wniesiono o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Lublinie do rozpoznania oraz zasądzenie od organu na rzecz skarżącej kosztów postępowania.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o jej oddalenie.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie.

Wyjaśnić należy, że doręczenie jest czynnością procesową organu administracji publicznej, z którą przepisy Ordynacji podatkowej (oraz Kodeksu postępowania administracyjnego) wiążą różnorodne skutki prawne – w szczególności od daty doręczenia rozpoczynają bieg niektóre terminy do dokonania czynności proceduralnych (postanowienie NSA z 4 września 2012 r., sygn. akt II GSK 1268/12). Ponadto instytucja doręczeń urzeczywistnia zasadę czynnego udziału stron w postępowaniu, bowiem umożliwia stronie zapoznanie się z czynnościami organu i innych uczestników postępowania (A. Wróbel w: Jaśkowska M., Wróbel A., Kodeks postępowania administracyjnego, Komentarz, Zakamycze 2000 r., s. 321 i nast.).

W tym kontekście należy uznać, iż doręczenie decyzji przez organ administracji publicznej stanowi czynność, od której uzależniona jest realizacja praw strony postępowania administracyjnego, w tym również do wniesienia odwołania od decyzji. Istnieje więc ścisły związek pomiędzy doręczeniem decyzji, a realizacją prawa strony do czynnego udziału w postępowaniu, a także do dwukrotnego rozpoznania jej spraw w postępowaniu administracyjnym przez właściwy organ, ponieważ od dnia doręczenia decyzji stronie liczy się termin zaskarżenia decyzji w drodze odwołania. Legitymacja strony do doręczeń pozostaje w ścisłym związku ze zdolnością administracyjnoprawną, rozumianą jako prawna możliwość występowania w charakterze strony w postępowaniu administracyjnym (J. Borkowski w: B. Adamiak, J. Borkowski, Polskie postępowanie administracyjne i sądowoadministracyjne, Warszawa 1993 r., s. 76 i nast. oraz Łaszczyca G., Matan A., Doręczenie w postępowaniu administracyjnym ogólnym i podatkowym, Zakamycze, Kraków 1998 r., passim). Niedoręczenie decyzji wiąże się więc z odmową przyznania podmiotowi przez organ administracji statusu strony w postępowaniu zakończonym wydaniem tej decyzji.

W związku z powyższym wyrażony w zaskarżonym postanowieniu pogląd, że czynność doręczenia decyzji nie mieści się w dyspozycji art. 3 § 2 ust. 4 p.p.s.a., należy uznać za chybiony. Od wykonania tej czynności zależy bowiem realizacja uprawnienia strony do czynnego udziału w postępowaniu administracyjnym i zaskarżenia odwołaniem bądź wnioskiem o ponowne rozpoznanie decyzji wydanej w sprawie.

Jednocześnie NSA pragnie zaznaczyć, iż jest świadom odmiennych poglądów wyrażanych w tym zakresie w orzecznictwie (np. postanowienie NSA z 21 października 2020 r., sygn. akt II OSK 1833/20; postanowienie NSA z 30 października 2017 r., sygn. akt I FSK 1479/17; wyrok NSA z 4 września 2019 r., sygn. akt I OSK 1031/19; postanowienie NSA z 30 lipca 2014 r., sygn. akt II OSK 1979/14), jednak poglądów tych nie podziela, przyjmując za właściwe stanowisko przyjęte m.in. w wyroku NSA z 28 czerwca 2019 r., sygn. akt II OSK 641/19 oraz w postanowieniu NSA z 4 września 2012 r., sygn. akt II GSK 1268/12. W ocenie NSA, przyjęcie stanowiska wyrażonego w drugiej grupie orzeczeń w większym stopniu przyczynia się do ochrony strony postępowania administracyjnego (oraz sądowoadministracyjnego) i w szerszym zakresie realizuje jej konstytucyjne prawo do sądu (art. 45 ust. 1 Konstytucji RP).

Z tych wszystkich względów orzeczono jak w sentencji na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a. Sąd nie orzekł o kosztach postępowania, bowiem nie przewiduje tego art. 209 w zw. z art. 203 i art. 204 p.p.s.a. Zwrot kosztów postępowania przed Naczelnym Sądem Administracyjnym przysługuje tylko w przypadkach wskazanych w art. 203 i art. 204 p.p.s.a., te zaś przepisy nie dotyczą skargi kasacyjnej od postanowienia.