III FSK 2912/21

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Paweł Borszowski, Sędzia NSA Wojciech Stachurski, Sędzia WSA (del.) Anna Juszczyk - Wiśniewska (sprawozdawca), po rozpoznaniu w dniu 10 października 2023 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej K.M. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 30 października 2019 r. sygn. akt I SA/Kr 1247/18 w sprawie ze skarg K.M. na decyzje Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie z dnia 17 września 2018 r. nr [...], [...], [...] w przedmiocie odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe spółki 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od K.M. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie kwotę 360 (słownie: trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Zaskarżonym wyrokiem z 30 października 2019 r., sygn. akt I SA/Kr 1247/18, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w sprawie ze skarg K.M. oddalił skargi na decyzje Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie z dnia 17 września 2018 r. nr 1201-IEW1.4120.4.2018.2, 1201-IEW1.4121.14.2018.2, 1201-IEW1.4123.62.2018.14 w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki w podatku dochodowym od osób prawnych za 2015 r., w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu wynagrodzeń wypłaconych w miesiącach od lipca do października 2015 r. oraz w podatku od towarów i usług za III kwartał 2015 r. wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami egzekucyjnymi.

Wymieniony wyrok, jak również inne przytoczone w niniejszym uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych, publikowane są na stronie internetowej Naczelnego Sądu Administracyjnego (www.nsa.orzeczenia.gov.pl).

Od powyższego wyroku skargę kasacyjną wniósł K.M., zaskarżając wyrok w całości. Pełnomocnik skarżącego na podstawie art. 174 § 1 i 2 P.p.s.a zaskarżonemu wyrokowi zarzucił:

1. naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, a to: (a) art. 3 § 1 P.p.s.a., 134 § 1 P.p.s.a., 151 P.p.s.a. w zw. z art. 1 § 1 i § 2 ustawy o ustroju sądów administracyjnych w zw. z art. 188 O.p. poprzez błędne uznanie, że uzasadniona i zgodna z prawem była odmowa uwzględnienia przez organ żądania strony przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego psychiatry na okoliczność wykazania stanu zdrowia psychicznego skarżącego w okresie powstania niewypłacalności spółki, która stanowiła niewątpliwie okoliczność mająca znaczenia dla sprawy, bowiem okoliczność ta została wystarczająco stwierdzona innym dowodem oraz w opinii Sądu I instancji pozwalała się ustalić na podstawie "całokształtu" materiału dowodowego, w sytuacji w której okoliczności dotyczące stanu zdrowia psychicznego skarżącego nie mogły być stwierdzone za pośrednictwem innego dowodu, bowiem wymagają one wiadomości specjalnych, jakie mogły być zapewnione w postępowaniu jedynie poprzez dopuszczenie i przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego,

(b) art. 3 § 1 P.p.s.a., 134 § 1 P.p.s.a., 151 P.p.s.a. w zw. z art. 1 § 1 i § 2 ustawy o ustroju sądów administracyjnych w zw. z art 197 § 1 O.p. poprzez błędne uznanie, że dla oceny stanu zdrowia psychicznego skarżącego oraz wpływu zdiagnozowanej choroby afektywnej dwubiegunowej oraz przyjmowanych leków na możliwość rozpoznania znaczenia przedsiębranych przez K.M. czynności oraz pokierowania swoim postępowaniem we wskazanym okresie nie było potrzeby przeprowadzenia opinii biegłego psychiatry i możliwe było dokonanie oceny ww. okoliczności bez wiadomości specjalnych na podstawie innych dowodów,

(c) art 3 § 1 P.p.s.a., 134 § 1 P.p.s.a., 151 P.p.s.a. w zw. z art 1 § 1 i § 2 ustawy o ustroju sądów administracyjnych w zw. z art. 120, art 121 § 1, art 122, art 187 § 1 i 191 O.p., poprzez błędne uznanie, że zaskarżona decyzja została wydana w oparciu o dokładnie wyjaśniony stan faktyczny sprawy, w tym również w zakresie istotnym dla ustalenia, czy stan zdrowia K.M. w okresie powstania niewypłacalności Spółki pozwalał na rozpoznanie znaczenia podejmowanych przez niego czynności i pokierowanie swoim postępowaniem w stopniu uzasadniającym przyjęcie, że ponosi winę w niezłożeniu wniosku o upadłość spółki w odpowiednim terminie - w sytuacji gdy ustalenia organu I i II instancji w tym zakresie były niepełne, zaś sama ocena zgromadzonego materiału dowodowego była wybiórcza, dokonana z uchybieniem zasadom prawidłowego, logicznego rozumowania, wskazaniom wiedzy i doświadczenia życiowego, w zakresie w jakim organ I i II instancji stwierdził, że:

- wieloletnie zaburzenia neurologiczne oraz psychiatryczne oraz przyjmowane regularnie leki wpływające na ośrodkowy układ nerwowy pozostają bez wpływu na zdolność pokierowania przez skarżącego swoim postępowaniem i rozpoznanie znaczenia przedsiębranych działań i nie uzasadniają stwierdzenia, że skarżący nie ponosi winy w niezłożeniu wniosku o upadłość,

- skarżący w sposób spójny i świadomy kierował spółką i podejmował inne decyzje w okresie powstania niewypłacalności spółki - przy czym organ I i II instancji, jako przykład takich decyzji podaje czynności podejmowane przez skarżącego w zupełnie innym okresie niż powstanie niewypłacalności spółki (tj. kwiecień 2016 r.); organy dokonały wybiórczej analizy dokumentacji medycznej, za podstawę orzeczenia biorąc stan zdrowia skarżącego z różnych okresów (m.in. sierpnia 2014, marca i lipca 2015 r., kwiecień 2016 r.), w oderwaniu od faktycznego czasu powstania niewypłacalności spółki,

- okoliczność, że z dokumentacji medycznej (zaświadczenie lek. psych. M.G.) wynika, że w okresie 08.2014-08.2016 skarżący przyjmował leki obniżające funkcje intelektualne i krytycyzm oraz nie był w stanie podejmować czynności prawnych i procesowych dotyczących sytuacji osobistych oraz związanych z reprezentowanymi przez niego podmiotami - nie świadczy o braku możliwości pokierowania swoim postępowaniem i rozpoznania znaczenia przedsiębranych działań, ponieważ nie wskazuje to na "zniesienie poczytalności, stan wyłączenia świadomości, co mogłoby mieć wpływ na posiadaną zdolność do czynności prawnych",

- przeprowadzenie dowodów z zeznań świadków, zawnioskowanych przez skarżącego (K.M., P.S., M.B., P.G., U.M. i P.Z.) na okoliczność wykazania stanu zdrowia K.M. oraz zdolności do rozpoznawania znaczenia przedsiębranych działań w okresie powstania niewypłacalności spółki, a także braku zdolności skarżącego do racjonalnego i właściwego zarządzania podmiotami, w których w okresie powstania niewypłacalności Spółki sprawował funkcje zarządcze - jest nieprzydatne dla rozstrzygnięcia, w sytuacji gdy były to osoby które pozostawały w ww. okresie w relacji osobistej lub zawodowej ze skarżącym, mają wiedzę na temat zachowania i stanu zdrowia skarżącego i ich zeznania mogłyby uprawdopodobnić okoliczność wpływu choroby psychicznej skarżącego na brak złożenia wniosku o upadłość spółki, w stopniu uzasadniającym powołanie biegłego psychiatry,

- okoliczność, że z dokumentacji medycznej przedłożonej przez skarżącego wynika, że we wrześniu 2015 r. nastąpiła poprawa i lekarz prowadzący leczenie nie zaznaczył w dokumentacji, aby występowały zaburzenia spostrzegania, zaburzenia treści myślenia, zaburzenia toku myślenia, zaburzenia świadomości, świadczy o okoliczności, że stan zdrowia skarżącego nie uniemożliwiał wykonywania obowiązków zawodowych, wobec czego organ I i II instancji rażąco przekroczył zasadę swobodnej oceny dowodów,

a w konsekwencji ww. uchybień - naruszenie art. 116 § 1 pkt 1) lit. b. Ordynacji podatkowej poprzez jego niezastosowanie i orzeczenie odpowiedzialności skarżącego za zaległości podatkowe Spółki, mimo że ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika, że K.M. w okresie powstania niewypłacalności spółki pozostawał w leczeniu psychiatrycznym i przyjmował pod kontrolą lekarza leki mające wpływ na jego sferę świadomości i zdolności pokierowania swoim postępowaniem, co uzasadnia twierdzenie, że nie był w stanie rozpoznać znaczenia podejmowanych przez siebie czynności we wskazanym okresie, w konsekwencji czego nie ponosi winy w niezłożeniu wniosku o upadłość we właściwym terminie;

2. naruszenie prawa materialnego, a to art. 116 § 1 pkt 1) lit. a poprzez błędną wykładnię pojęcia "właściwego czasu" na złożenie wniosku o upadłość spółki, jako przypadającego na wrzesień 2015 r. - to jest w momencie niezapłacenia pierwszej należności podatkowej, mimo braku istnienia w tym czasie innych zaległości spółki, a także bieżącego regulowania pozostałych zobowiązań, zamiast na październik 2015 r., co ma istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia o odpowiedzialności członka zarządu.

Pełnomocnik Skarżącego wniósł o uchylenie zaskarżonego orzeczenia w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, zasadzenie zwrotu kosztów postępowania na rzecz Skarżącego, w zakresie w jakim nie zostanie zwolniony od ich ponoszenia, tj. kosztów zastępstwa adwokackiego według norm przepisanych. Jednocześnie wniósł o rozpoznanie sprawy na rozprawie.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Krakowie w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o jej oddalenie oraz zasadzenie na rzecz organu kosztów postępowania kasacyjnego z uwzględnieniem kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Zarządzeniem Przewodniczącego Wydziału III Izby Finansowej Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 lipca 2023 r., na podstawie art. 15 zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COViD-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2021 r. poz. 2095 ze zm.), w brzmieniu obowiązującym od 15 kwietnia 2023 r, z uwagi na brak możliwości technicznych przeprowadzenia w krótkim terminie rozprawy stacjonarnej, a także na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku, w niezmienionym składzie orzekającym, sprawa została skierowana na posiedzenie niejawne.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Skarga kasacyjna podlega oddaleniu.

Naczelny Sąd Administracyjny, zgodnie z art. 183 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 2023 r., poz. 1634 z zm., dalej jako: P.p.s.a.), rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. W sprawie niniejszej Naczelny Sąd Administracyjny nie dopatrzył się okoliczności uzasadniających nieważność postępowania (art. 183 § 2 P.p.s.a.) i rozpoznał skargę kasacyjną w podstawach w niej wskazanych.

Zarzuty skargi kasacyjnej oparto na naruszeniu przez Sąd I instancji przepisów prawa postępowania, które w ocenie skarżącego kasacyjnie miało istotny wpływ na wynik sprawy, jak również naruszenie prawa materialnego, poprzez błędną wykładnię. W pierwszym przypadku zarzuty sprowadzają się do podważenia dokładności poczynionych w sprawie ustaleń faktycznych i oparte są na tezie, że ustalenia te wymagają uzupełnienia, w tym przez przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego psychiatry oraz zeznań świadków. Zdaniem Skarżącego, nie był w stanie rozpoznać znaczenia podejmowanych przez siebie czynności w okresie powstania niewypłacalności spółki, w konsekwencji nie ponosi winy w niezłożeniu wniosku o upadłość w odpowiednim terminie. W drugim przypadku zarzuty dotyczą naruszenia przepisu 116 § 1 pkt 1 lit. a (DZ. U. z 2012 r., poz. 749, z zm., dalej jako: O.p.) poprzez błędną wykładnię pojęcia "właściwego czasu" na złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki. Strona nie zgadza się z przyjętym stanowiskiem Sądu I instancji, iż nieuregulowanie już jednego zadłużenia powoduje powstanie niewypłacalności, mimo braku istnienia w tym czasie innych zaległości spółki.

Z reguły w pierwszej kolejności podlegają rozpatrzeniu zarzuty procesowe, bowiem tylko wówczas, gdy stan faktyczny sprawy został poprawnie ustalony i nie doszło do mających wpływ na wynik sprawy naruszeń procesowych, można przejść do oceny zastosowania i wykładni prawa materialnego (wyrok NSA z 9 maja 2013 r., sygn. I OSK 2355/11). Jednak w tej sprawie rozpoznanie zarzutów naruszenia prawa procesowego wymaga uprzedniego odniesienia się do zarzutów naruszenia art. 116 § 1 O.p., gdyż prawidłowa wykładnia tego przepisu rzutuje na ocenę stanowiska sądu I instancji w kwestii prawidłowości ustalenia stanu faktycznego sprawy.

W art. 116 § 1 O.p. określone zostały przesłanki pozytywne orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki oraz przesłanki negatywne wykluczające tę odpowiedzialność. W orzecznictwie jednolicie podnosi się, że przesłanki pozytywne, których wystąpienie musi udowodnić organ podatkowy to pełnienie obowiązków członka zarządu w czasie, gdy upłynął termin płatności zobowiązania podatkowego, które przerodziło się w zaległość podatkową spółki oraz bezskuteczność w całości lub w części egzekucji z majątku spółki. Przesłanki negatywne, których wystąpienie powinien udowodnić członek zarządu to wykazanie, iż we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości (wszczęto postępowanie zapobiegające upadłości), albo że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy lub wskazanie mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

W niniejszej sprawie bezsporne jest, że w okresie w którym powstały zaległości P. Sp. z o.o., Skarżący pełnił funkcję prezesa zarządu Spółki. Nie budzi również wątpliwości, że egzekucja z majątku Spółki stała się bezskuteczna.

W zakresie przesłanek negatywnych, sporne w sprawie jest m. in. rozumienie pojęcia "właściwego czasu" w kontekście złożenia wniosku o zgłoszenie upadłości spółki (art. 116 § 1 pkt 1 lit. a O.p.)

Spółka zaprzestała wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań podatkowych z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych PIT-4 za lipiec 2015 r. Termin płatności wskazanego zobowiązania przypadał na dzień 20 sierpnia 2015 r. Zgodnie z art. 10 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze w brzmieniu do dnia 31.12.2015 r. (tj. Dz. U. z 2015 r., poz. 233, dalej jako: p.u.n.), upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny. Zgodnie z art. 11 ust. 1 i 2 p.u.n. dłużnika uważa się za niewypłacalnego, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Dłużnika będącego osobą prawną albo jednostką organizacyjną nieposiadająca osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje. Z kolei art. 21 ust. 1 i 2 p.u.n. stanowi, że dłużnik jest obowiązany, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. Organy podatkowe, a także sąd I instancji prawidłowo zatem oceniły i wskazały termin wystąpienia podstawy do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości tj. od dnia 3 września 2015 r.

W ocenie Skarżącego właściwym czasem na złożenie wniosku o zgłoszenie upadłości jest październik 2015 r. (kolejne zobowiązanie spółki powstało z tytułu nieuregulowania podatku dochodowego od osób fizycznych PIT-4 za sierpień 2015 r.), bowiem niewypłacalność podmiotu powstaje z chwilą zrealizowania się przesłanki powstania co najmniej dwóch zobowiązań.

Sąd nie podziela stanowiska wyrażonego przez stronę. W orzecznictwie sądów administracyjnych prezentowany jest pogląd, że z niewypłacalnością dłużnika, mamy również do czynienia, gdy dłużnik ten nie zaspokaja jednego tylko wierzyciela posiadającego znaczną wierzytelność ( wyroki NSA: z 10 stycznia 2017 r., II FSK 3737/14; z 28 kwietnia 2017 r., I FSK 1624/15 oraz I FSK 1625/15). W powołanych wyrokach Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że nawet w przypadku braku możliwości formalnego złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki, z uwagi na to, że jedynym jej wierzycielem jest Skarb Państwa, nie można przyjąć, kierując się ogólnymi zasadami wynikającymi z norm Konstytucji RP, w tym w szczególności zasadą równości wobec prawa, że członkowie zarządu spółek, dla których występuje jeden wierzyciel, są w uprzywilejowanej sytuacji, mogąc wykazywać, iż w stosunku do nich dochodzi do zaistnienia przesłanek egzoneracyjnych, określonych w art. 116 § 1 pkt 1 O.p., skoro zasadniczą podstawą upadłości jest trwałe zaprzestanie płacenia długów. Naczelny Sąd Administracyjny stoi na stanowisku, iż fakt istnienia tylko jednego wierzyciela nie ma znaczenia dla określenia istnienia przesłanki wyłączającej odpowiedzialność członka zarządu spółki. Okoliczność ta nie pozbawia członka zarządu Spółki możliwości złożenia wniosku, natomiast ocena jego skuteczności stanowiłaby odrębny problem badany w postępowaniu wszczętym takim wnioskiem (por. wyroki NSA: z 12 lutego 2019 r., II FSK 3336/18, z 1 lutego 2019 r., II FSK 3042/18). Na marginesie zauważyć należy, że wniosek o zgłoszenie upadłości spółki w niniejszej sprawie na dzień wniesienia skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie nie został złożony, co powoduje, że naruszenie przepisu art. 116 § 1 pkt 1 lit. a O.p. poprzez błędną wykładnię "właściwego czasu" na złożenie ww. wniosku, mogło w ogóle nie mieć wpływu na wynik sprawy.

W kwestii braku winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości spółki. Sąd I instancji słusznie uznał, że nie jest spełniona przesłanka zwalniająca od odpowiedzialności wymieniona w art. 116 § 1 pkt 1 lit. b O.p. O przesłance "braku winy", w rozumieniu tego przepisu, można mówić jedynie wtedy, gdy członek zarządu spółki, przy zachowaniu wszelkiej należytej staranności podczas prowadzenia jej spraw, wniosku takiego nie złożył z przyczyn od niego niezależnych. Nie wystarczy w tym przypadku subiektywne poczucie braku winy w niezgłoszeniu wniosku o upadłość. Brak takiej winy jest kategorią obiektywną i można się na nią powoływać jedynie w sytuacji, gdy członek zarządu (w sprawie prezes spółki) nie miał żadnych możliwości prowadzenia spraw spółki, a brak tych możliwości wynikał z przyczyn od niego całkowicie niezależnych. Osoba zainteresowana winna wykazać brak winy, czyli udowodnić stosowną argumentacją swoją staranność oraz fakt, że uchybienie określonemu obowiązkowi było od niej niezależne (zob.: R. Dowgier, komentarz do art. 116 o.p. [w:] L. Etel (red.), Ordynacja podatkowa. Komentarz aktualizowany, LEX/el., 2018).

W trakcie postępowania podatkowego Skarżący nie przedstawił okoliczności wskazujących, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki nastąpiło bez jego winy. Warunku tego nie spełnia powoływanie się przez Skarżącego na zły stan zdrowia tj. chorobę psychiczną - chorobę afektywną dwubiegunową i leczenie psychiatryczne. Skarżący podaje, że w okresie od 08.2014 r. do 08.2016 r. przyjmował, pod nadzorem lekarza psychiatry, leki mające wpływ na świadomość i zdolność kierowania swoim postępowaniem. Ponadto od października do listopada 2015 r. pozostawał na zwolnieniu lekarskim (zdaniem Skarżącego w okresie niewypłacalności spółki tj. październik 2015 r.). W tym czasie znajdował się w stanie obiektywnie wyłączającym zajęcie się sprawami spółki i nie mógł złożyć wniosku o upadłość z powodu "obłożnej choroby".

Wbrew zarzutom skargi kasacyjnej, organy podatkowe oraz sąd pierwszej instancji rozważyły okoliczności związane z możliwością uwolnienia się Skarżącego od odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki z uwagi na chorobę psychiczną Skarżącego i wynikający stąd brak winy w niezgłoszeniu wniosku o upadłość Spółki. Zgadzając się z oceną wyrażoną w zaskarżonym wyroku należy ponownie przypomnieć, że choroba psychiczna, na którą cierpiał Skarżący sama w sobie nie uzasadnia braku winy w niezłożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki. Okoliczności faktyczne tej sprawy wskazują, że Skarżący mimo choroby aktywnie prowadził sprawy Spółki.

Organ ustalił, że Skarżący pełnił funkcję prezesa jednoosobowego zarządu P. Sp. z o.o. od dnia 23.03.2015 r. do dnia rezygnacji,

tj. 9.08.2016r. (od 27.03.2015 r. do 31.08.2015 r. funkcję członka zarządu pełnił również R.S.). Organy podatkowe, a także sąd I instancji prawidłowo oceniły, że w tym czasie Skarżący nie tylko formalnie, ale również faktycznie pełnił funkcję członka zarządu. Zwoływał Nadzwyczajne Zgromadzenia Wspólników, udzielono mu absolutorium z wykonywania obowiązków prezesa zarządu P. Sp. z o.o. za rok 2015 r. Znał również stan finansowy spółki, Skarżący podpisał sprawozdanie finansowe za lata 2014 i 2015. Sąd I instancji zwrócił uwagę, że w okresie powstania zaległości podatkowych, jak i w okresie w którym winien być złożony wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki (od 3 września 2015 r.), Skarżący posiadał i nadal posiada pełną zdolność do czynności prawnych. W sprawie istotne jest, że Skarżący w okresie, który uważa za obiektywnie wyłączającym go z zajęcia się sprawami Spółki, pełnił funkcję prezesa jednoosobowego zarządu i mimo to nie ustanowił pełnomocnika do prowadzenia spraw spółki, ani nie podjął decyzji o rezygnacji z pełnienia tej funkcji. Z kolei okoliczności faktyczne sprawy wskazują, że Skarżący pomimo choroby aktywnie prowadził sprawy Spółki. Słusznie zatem ocenił sąd I instancji, że Skarżący nie może skutecznie powoływać się na zły stan zdrowia (psychicznego) i konsekwencje leczenia przy braku winy niezłożenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki.

Bezsporne pozostaje w sprawie, iż Skarżący nie wskazał też mienia Spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych Spółki w znacznej części (art. 116 § 1 pkt 2 O.p.).

Przechodząc do oceny podniesionych przez Skarżącego kasacyjnie zarzutów, dotyczących naruszenia przepisów postępowania stwierdzić należy, że brak jest podstaw do uznania ich zasadności.

Prowadząc postępowanie w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności osób trzecich organy podatkowe, tak jak w każdym postępowaniu podatkowym mają obowiązek podjąć działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego (art. 122 O. p.), a w myśl art. 187 § 1 ww. ustawy zobowiązane są w sposób wyczerpujący zebrać i rozpatrzyć cały materiał dowodowy, a następnie - zgodnie z art. 191 O. p.- dokonać oceny, na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Podkreślić przy tym należy, iż ocena materiału dowodowego została zastrzeżona organom w ramach swobodnej oceny dowodów uwzględniającej ocenę faktów mających znaczenie prawne, zasady logiki, doświadczenia życiowego, reguł logicznego wnioskowania. Przy tej ocenie organ nie jest skrępowany żadnymi regułami formalnymi. Organ jako dowód może dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy i nie jest sprzeczne z prawem (art. 180 § 1 O. p.). Natomiast zgodnie z art. 188 O. p. żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba, że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Co oznacza, że skorzystanie przez stronę postępowania z prawa inicjatywy dowodowej i zgłoszenie wniosków dowodowych nie powoduje konieczności uwzględnienia tych wniosków. Organy podatkowe nie mają obowiązku dopuszczenia każdego dowodu proponowanego przez stronę, jeżeli dla prawidłowego ustalenia stanu faktycznego adekwatne i wystarczające są inne dowody zebrane w toku postępowania (por. wyrok NSA z 20 stycznia 2010 r., sygn. akt II FSK 1313/08).

Taka też sytuacja miała miejsce w badanej sprawie. Słusznie Sąd I instancji wskazał, że przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego psychiatry, czy też dowodu z przesłuchania świadków, pozostaje bez wpływu na materiał dowodowy sprawy. W okresie 2015 r. do 08.2016 r. Skarżący dokonywał szeregu czynności prawnych m.in. powołanie go z dniem 23.03.2015 r. na prezesa zarządu Spółki, powołanie z dniem 27.03.2015 r. R.S. na członka zarządu Spółki i odwołanie go z tej funkcji z dniem 31.08.2015r., oświadczenie Skarżącego z 8.06.2016 r. o rezygnacji z funkcji członka zarządu spółki, udzielenie pełnomocnictwa adwokatowi D.B. w dniu 12.07.2016 r., powołanie L.P. na pełnomocnika spółki, upoważnienie do przyjęcia oświadczenia o rezygnacji z funkcji Prezesa Zarządu, kupno samochodu marki BMW E 30 na podstawie umowy kupna-sprzedaży pojazdu z dnia 1.07.2015 r., kupno przez skarżącego 100 udziałów w spółce S. sp. z o.o. na podstawie umowy zbycia udziałów spółki S. sp. z o.o. zawartej w dniu 23.03.2015 r. Skarżący posiadał pełną zdolność do czynności prawnych, a przede wszystkim ważność tych czynności nie została zakwestionowana. W związku z tym należy zgodzić się z sądem I instancji, że Skarżący wybiórczo powołuje się na chorobę psychiczną i zaświadczenia lekarskie.

Z tych względów nie zasługiwały na uwzględnienie zarzuty skargi kasacyjnej dotyczące naruszenia przepisów prawa procesowego w zakresie ustaleń stanu faktycznego tj. art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1, art. 191 oraz art. 188, art. 197 § 1 O.p. oraz przepisów prawa materialnego tj. art. 116 § 1 pkt 1 lit. a i b O.p.

Z kolei Skarżący kasacyjnie nie wyjaśnił na czym konkretnie polega naruszenie przepisu art. 134 § 1 P.p.s.a., zakreślającego granice orzekania sądu. Przez co zarzut naruszenia tego przepisu należy uznać jako wymykające się spod kontroli instancyjnej sprawowanej przez Naczelny Sąd Administracyjny.

Zatem Sąd I instancji uznając skargę za niezasadną w trybie art. 151 P.p.s.a. oddalił skargę, w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego sąd I instancji zasadnie zastosował ww. środki, przewidziane w ustawie proceduralnej, realizując obowiązek przeprowadzenia kontroli działalności administracji publicznej, w konsekwencji zarzuty naruszenia art. 3 §1 P.p.s.a. oraz art. 1 § 1 i § 2 ustawy o ustroju sądów administracyjnych należy uznać za niezasadne.

Biorąc powyższe pod uwagę Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 P.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną. O kosztach postępowania kasacyjnego orzekł zgodnie z art. 204 pkt 1 P.p.s.a. w zw. z art. 205 § 2 i art. 209 P.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. a) w zw. z ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 265).

|Sędzia WSA (del.) |Sędzia NSA |Sędzia NSA |

|Anna Juszczyk-Wiśniewska |Paweł Borszowski |Wojciech Stachurski |