III FSK 2897/21

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Sławomir Presnarowicz, Sędzia NSA Paweł Borszowski, Sędzia WSA (del.) Mirella Łent (sprawozdawca), , po rozpoznaniu w dniu 24 października 2023 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej J.M. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 23 lipca 2020 r. sygn. akt I SA/Sz 109/20 w sprawie ze skargi J.M. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Koszalinie z dnia 12 grudnia 2019 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2019 r. oddala skargę kasacyjną.

Wyrokiem z dnia 23 lipca 2020 r. sygn. I SA/Sz 109/20 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie oddalił skargę J. M. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia 12 grudnia 2019 r. w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2019 r.

W uzasadnieniu Sąd pierwszej instancji wskazał, że istota sporu w rozpoznawanej sprawie sprowadza się do odmiennej oceny przez skarżącą i organy podatkowe kwestii zastosowania stawki podatku od nieruchomości od gruntów i budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej dla nieruchomości pozostającej we współwłasności osoby fizycznej i osoby prawnej - spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. WSA stanął na stanowisku, że należało przyznać rację organom podatkowym. Sąd ten wskazał także, że poza sporem w rozpoznawanej sprawie pozostaje, że skarżąca w 2019 r. była współwłaścicielem w udziale do 1/2 części nieruchomości położonej w S. B., działka nr (...) o powierzchni (...) ha oznaczonej ewidencji gruntów jako Ba (tereny przemysłowe - § 68 ust. 2 pkt 2 Rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego o Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. z 2019 r. poz. 393). Drugim współwłaścicielem tej nieruchomości w tym samym udziale była spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w K. W ocenie Sądu pierwszej instancji należało podzielić stanowisko organów, że w rozpoznawanej sprawie nie mógł znaleźć zastosowania przywoływany przez skarżącą wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 12 grudnia 2017 r. w sprawie SK 13/15. W wyroku tym bowiem Trybunał Konstytucyjny uznał, że art. 1a ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. rozumiany w ten sposób, że wystarczającą przesłanką zakwalifikowania gruntu podlegającego opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości do kategorii gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej jest prowadzenie działalności gospodarczej przez osobę fizyczną będącą jego współposiadaczem jest niezgodny z art. 2 w związku z art. 64 ust. 1 oraz art. 84 w związku z art. 32 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. WSA podkreślił, że wyrok ten odnosił się zarówno do oceny odmiennej sytuacji prawnej jak i faktycznej, ponieważ w rozpoznawanej sprawie nie miało się do czynienia ze współposiadaniem przez osoby fizyczne, a ze współwłasnością osoby fizycznej i osoby prawnej. Przedmiotem współwłasności był grunt oznaczony w ewidencji gruntów jako tereny przemysłowe, co także musiało skutkować o uznaniu związania z prowadzeniem działalności gospodarczej. Mając na uwadze powyższe, WSA uznał, że występująca w sprawie sytuacja była zasadniczo odmienna od sytuacji, na którą zwrócił uwagę Trybunał Konstytucyjny i skargę oddalił. Wyrok wraz z uzasadnieniem dostępny jest w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych (http://orzeczenia.nsa.gov.pl, dalej w skrócie CBOSA).

Skargę kasacyjną od powyższego wyroku złożył pełnomocnik skarżącej, który na podstawie art. 173 i art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi; zwanej dalej: "p.p.s.a." zaskarżył go w całości. Zaskarżonemu wyrokowi na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. zarzucił naruszenie prawa materialnego przez naruszenie art. 6 ust. 11 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych w wyniku jego błędnej wykładni, w szczególności poprzez nieuwzględnienie przy dokonywaniu tej wykładni wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 12 grudnia 2017 r., sygn. akt: SK 13/15.

Podnosząc powyższy zarzut skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości, zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych, a także o rozpoznanie sprawy na rozprawie.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. W myśl art. 183 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2023 r., poz. 1634, t.j. ze zm.), dalej: "p.p.s.a.", Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej (podstaw kasacyjnych), chyba że zachodzą przesłanki nieważności postępowania sądowego wymienione w § 2 powołanego artykułu. Takich jednak przesłanek w niniejszej sprawie z urzędu nie odnotowano. Podobnie w trybie tym nie ujawniono podstaw do odrzucenia skargi ani umorzenia postępowania przed sądem pierwszej instancji, które obligowałyby Naczelny Sąd Administracyjny do wydania postanowienia przewidzianego w art. 189 p.p.s.a. (zob. uchwała NSA z 8 grudnia 2009r., II GPS 5/09, ONSAiWSA 2010, nr 3, poz. 40). Skarga kasacyjna została zatem zbadana według reguły związania zarzutami w niej zawartymi (art. 183 § 1 ab initio p.p.s.a.). W tym zakresie okazała się niezasadna i dlatego została oddalona.

Zarządzeniem z dnia 17 lipca 2023 r. Przewodniczący Wydziału III Izby Finansowej, działając na podstawie art. 15zzs4 ust. 3 w zw. z ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1842 ze zm.), z uwagi na konieczność rozpoznania sprawy bez zbędnej zwłoki po długim okresie oczekiwania spowodowanym ograniczeniami związanymi z sytuacją pandemiczną, skierował ją na posiedzenie niejawne. Strony zostały o tym powiadomione oraz jednocześnie pouczone o możliwości uzupełnienia argumentacji podniesionej w skardze kasacyjnej i odpowiedzi na nią w odrębnym piśmie procesowym.

Zgodnie z art. 6 ust. 11 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 145 ze zm.) – dalej: "u.p.o.l." jeżeli nieruchomość lub obiekt budowlany stanowi współwłasność lub znajduje się w posiadaniu osób fizycznych oraz osób prawnych, jednostek organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej lub spółek nieposiadających osobowości prawnej, z wyjątkiem osób tworzących wspólnotę mieszkaniową, osoby fizyczne składają deklarację na podatek od nieruchomości oraz opłacają podatek na zasadach obowiązujących osoby prawne.

W sprawie, z uzasadnienia skargi kasacyjnej wynika, że skarżący nie zgadza się z taką wykładnią, że art. 6 ust. 11 u.p.o.l. nakłada na osobę fizyczną obowiązek zapłaty podatku według stawek przewidzianych dla osób prawnych, tj. stawek podwyższonych (s. 3 skargi kasacyjnej). Tymczasem w kontrolowanym wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny kwestię stawek oparł o art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a i pkt 2 lit. a u.p.o.l. w zw. z art. 1a ust. 3 i 4 u.p.o.l., przy czym w kontekście sprawy i redakcji przepisu przyjęto, że chodzi o art. 1a ust. 1 pkt 3 i 4 u.p.o.l. Jakkolwiek trudno w treści art. 6 ust. 11 u.p.o.l. znaleźć "odesłanie" do tych przepisów, o jakim mowa w zaskarżonym wyroku, to WSA wskazując na art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a i pkt 2 lit. a i art. 1a ust. 1 pkt 3 i 4 u.p.o.l oraz wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 12 grudnia 2017 r., SK 13/15, bezspornie kontroluje sprawę w zakresie zastosowania stawek podatkowych w przypadku "związania" przedmiotu opodatkowania z działalnością gospodarczą. Skarżący tę kwestię pomija i nie kwestionuje uznania za prawidłowe istotnego ustalenia "związania" opodatkowanej nieruchomości z działalnością gospodarczą w rozumieniu przyjmowanym dla art. 5 ust. 1 pkt 1 lit a u.p.o.l. Doszukuje się istoty w okolicznościach faktycznych dotyczących podatnika, a nie przedmiotu opodatkowania.

W skardze kasacyjnej ani art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a i pkt 2 lit. a u.p.o.l., ani art. 1a ust. 1 pkt 3 i 4 u.p.o.l. nie zostały ujęte w podstawach kasacyjnych, co uniemożliwia kontrolę instancyjną w świetle argumentacji uzasadnienia. Brak sformułowanych zarzutów co do tego, czy nieruchomość była związana z działalnością gospodarczą uniemożliwia kontrolę instancyjną wyroku w tej kwestii. Skarżący nie przywołuje ani przepisów prawa, jakie mogłyby być naruszone w tym przedmiocie, ani nie odnosi się do cech samej nieruchomości. To pozostawia poza rozważaniami Naczelnego Sądu Administracyjnego zagadnienie, jakie zdaje się przebijać z uzasadnienia skargi kasacyjnej, tj. rozróżnienia wysokości opodatkowania osoby fizycznej od wysokości opodatkowania osoby prawnej, współwłaścicieli nieruchomości.

Przypomnieć trzeba, że zarówno z art. 183 § 1, jak i z art. 174 oraz art. 176 p.p.s.a. wynika, że do strony wnoszącej skargę kasacyjną należy takie zredagowanie tego środka odwoławczego, które umożliwi Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu odniesienie się do stanowiska Sądu pierwszej instancji we wszystkich kwestiach, które zdaniem strony zostały nieprawidłowo przez ten Sąd rozważone czy ocenione. Zarzuty kasacyjne oraz ich uzasadnienie nieodpowiadające warunkom uniemożliwiają Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu ocenę ich zasadności. Zaznaczyć należy, że Sąd nie może domniemywać intencji strony i samodzielnie uzupełniać, czy też konkretyzować zarzutów kasacyjnych lub ich uzasadnienia.

Mając powyższe na względzie oraz art. 184 p.p.s.a., NSA oddalił skargę kasacyjną.

Mirella Łent Sławomir Presnarowicz Paweł Borszowski