III FSK 2493/21

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Stanisław Bogucki, Sędzia NSA Tomasz Zborzyński, Sędzia WSA (del.) Marek Kraus (sprawozdawca), po rozpoznaniu w dniu 24 marca 2021 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej O. sp. z o.o. z siedzibą w R. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 27 maja 2020 r., sygn. akt I SA/Gl 531/20 w sprawie ze skargi O. sp. z o.o. z siedzibą w R. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia 11 marca 2020 r., nr [...] w przedmiocie kosztów egzekucyjnych 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od O. sp. z o.o. z siedzibą w R. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach kwotę 360 (słownie: trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

1. Wyrokiem z dnia 27 maja 2020 r. sygn. akt I SA/Gl 531/20 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach (dalej jako "WSA" lub "Sąd pierwszej instancji") po rozpoznaniu skargi O. Sp. z o.o. w R. (dalej jako "Skarżąca" lub "Spółka") na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach (dalej jako "Dyrektor IAS" lub "organ drugiej instancji") z dnia 11 marca 2020 r., nr [...], w przedmiocie obciążenia zobowiązanego kosztami postępowania egzekucyjnego oddalił skargę.

2.1. Z przyjętego do rozstrzygnięcia przez Sąd pierwszej instancji stanu faktycznego sprawy wynika, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w R. (dalej jako "Naczelnik US", "organ pierwszej instancji" lub "organ egzekucyjny") prowadził postępowanie egzekucyjne wobec zobowiązanej Spółki, na podstawie tytułu wykonawczego z dnia 24 lipca 2019 r., wystawionego z tytułu podatku od nieruchomości przez Wójta Gminy P.. W toku egzekucji dłużnik zajętej wierzytelności, jeden z banków, zrealizował w całości należności objęte zawiadomieniem o zajęciu. Naczelnik US postanowieniem z dnia 20 grudnia 2019 r. obciążył Spółkę kosztami postępowania egzekucyjnego. Po rozpoznaniu zażalenia Spółki na powyższe postanowienie, Dyrektor IAS postanowieniem z dnia 11 marca 2020 r. utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji.

2.2. W skardze na powyższe postanowienie organu drugiej instancji Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz zasądzenie kosztów postępowania, we wstępnej części skargi nie wskazując przepisów prawa, które w jej ocenie zostały naruszone. W treści uzasadnienia skargi Skarżąca wskazała natomiast między innymi, że organ drugiej instancji nie zastosował się prawidłowo do wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 28 czerwca 2016 r., sygn. akt SK 31/14 (opubl: OTK-A 2016/51), tj. do do przyjętego w nim wzorca konstytucyjnego i wynikających z jego treści wytycznych. Zdaniem Skarżącej nie uwzględniono kwestii adekwatności ustalonych kosztów egzekucyjnych do poziomu skomplikowania podejmowanych czynności lub nakładu pracy organu. Nie dokonano również analizy faktycznie poniesionych przez organ kosztów.

2.3. W odpowiedzi na skargę organ drugiej instancji wniósł o jej oddalenie.

2.4. WSA w Gliwicach uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Sąd odwołał się do orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego z dnia 28 czerwca 2016 r., sygn. akt SK 31/14, którego skutki organy powinny były uwzględnić w swoich rozstrzygnięciach, i wskazał, że zasadnie organ drugiej instancji przyjął, że dopuszczalne jest stosowanie stawek stosunkowych (procentowych) jako metody określenia wysokości kosztów egzekucyjnych. Trybunał Konstytucyjny wyraźnie w wyżej wskazanym orzeczeniu wskazał, że nie budzi wątpliwości konstytucyjnych dopuszczalność stosowania stawek stosunkowych (procentowych) jako jednej z metod określania wysokości danin publicznych, także opłat. Trybunał zakwestionował bowiem tylko brak stawek maksymalnych. WSA zwrócił również uwagę na problem wskazania miarodajnych, uzasadnionych punktów odniesienia do określenia stawek opłat – odniósł się tutaj do orzecznictwa NSA, zgodnie z którym godną uwagi propozycją rozwiązania jest odniesienie górnej granicy kosztów egzekucyjnych i opłaty manipulacyjnej do górnej granicy opłaty egzekucyjnej za zajęcie nieruchomości. Sąd pierwszej instancji taką koncepcję zaaprobował. WSA nie podzielił również stanowiska Skarżącej odnośnie zasadności uznania możliwości obciążenia strony opłatami stanowiącymi co najwyżej równowartość poniesionych przez organ faktycznych wydatków. WSA wskazał, że ustawodawca odróżnia opłaty od wydatków i nie należy tych pojęć utożsamiać. Z samej istoty opłat wynika, że nie zawsze wiążą się one z ekwiwalentnym świadczeniem podmiotu publicznego. Orzecznictwo Trybunału Konstytucyjnego wskazuje, że pożądane jest co prawda powiązanie wysokości kosztów egzekucyjnych z nakładem pracy organu, jednak nie oznacza to, że opłaty te muszą być ustalane w sposób ściśle powiązany z rzeczywistymi kosztami konkretnego postępowania egzekucyjnego. Jednocześnie WSA w Gliwicach odniósł się do twierdzeń Skarżącej dotyczących tego, że wobec nieokreślenia przez ustawodawcę górnych granic opłat nie ma w ogóle podstaw prawnych do ich pobierania i wskazał, że nie podziela tego stanowiska, powołując orzecznictwo na poparcie swojej argumentacji.

Mając na uwadze powyższe Sąd pierwszej instancji stwierdził również, że naliczone opłaty mieszczą się w dopuszczalnych granicach adekwatności i istniała między ich wysokością a realiami sprawy racjonalna zależność.

3. Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wniosła Skarżąca, reprezentowana przez pełnomocnika – radcę prawnego, zaskarżając wyrok WSA w całości i zarzucając mu:

1) naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 64 § 1 pkt 4 i art. 64 § 6 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2019 r., poz. 1438 ze zm., dalej jako "u.p.e.a.") poprzez błędną wykładnię prowadzącą do przyjęcia za prawidłowe stanowiska co do ustalenia wysokości kosztów egzekucyjnych wyłącznie przy zastosowaniu niedopuszczalnej analogii do przepisu art. 64 § 1 pkt 6 u.p.e.a., wbrew wyrokowi Trybunału Konstytucyjnego z dnia 28 czerwca 2016 r. w sprawie SK 31/14 i wyrażonej w nim zasadzie racjonalnej zależności pomiędzy wysokością opłat w egzekucji a czynnościami organów, za podjęcie których opłaty te zostały naliczone, a zamiast tego odwołanie się do niedopuszczalnej analogii do przepisu art. 64 § 1 pkt 6 u.p.e.a. i w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie polegające na zastosowaniu tej regulacji w sposób wadliwie wyłożony w sytuacji gdy zgodnie z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego regulacja ta nie może być stosowana;

2) naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 64b § 1 u.p.e.a. poprzez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, iż w zakres wydatków egzekucyjnych wchodzą koszty pracownicze funkcjonowania organu egzekucyjnego oraz w konsekwencji błędną wykładnię art. 64 § 1 pkt 4 i art. 64 § 6 u.p.e.a. polegającą na przyjęciu, iż opłaty nie służą do pokrywania ww. kosztów skoro mają temu służyć wydatki z art. 64b § 1 u.p.e.a. a tym samym brak możliwości jednoznacznego ustalenia jakie zakresy i jakie znaczenie Sąd pierwszej instancji nadawał opłatom i wydatkom w aspekcie dokonywanych wewnętrznie sprzecznych wykładni w ramach rozpoznawania oddalonej skargi;

3) naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm., dalej jako "p.p.s.a.") w zw. z art. 64 § 9 pkt 2 i art. 64c § 4 u.p.e.a. oraz art. 7 i 77 § 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. z 2020 r., poz. 256 ze zm., dalej jako "k.p.a.") w zw. z art. 18 u.p.e.a. poprzez nieuwzględnienie skargi, podczas gdy organy ustalając wysokość kosztów egzekucyjnych dopuściły się błędnej wykładni i w konsekwencji niewłaściwego zastosowania przepisów art. 64 § 1 pkt 4 i art. 64 § 6 u.p.e.a. bez uwzględnienia wyrażonej w wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 28 czerwca 2016 r., SK 31/14, zasady racjonalnej zależności pomiędzy wysokością opłat w egzekucji a czynnościami organów, za podjęcie których opłaty te zostały naliczone a zamiast tego odwołanie się do niedopuszczalnej analogii do przepisu art. 64 § 1 pkt 6 u.p.e.a., jak również w sytuacji gdy postępowanie administracyjne było dotknięte wadą, która mogła mieć wpływ na wynik sprawy, polegającą na całkowitym zaniechaniu ustalenia adekwatnego stanu faktycznego sprawy w zakresie rzeczywistych wydatków i kosztów związanych z dokonaniem czynności egzekucyjnych, poziomu skomplikowania czynności podejmowanych przez organ egzekucyjny, jak również zaniechania oceny czy ustalone koszty egzekucyjne były adekwatne do poniesionych wydatków oraz nakładu pracy organu egzekucyjnego;

4) naruszenie przepisów Konstytucji mających bezpośredni istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 7 Konstytucji "Organy władzy publicznej działają na podstawie i w granicach prawa" w zw. z art. 10 ust. 2 Konstytucji "Władzę ustawodawczą sprawują Sejm i Senat, władzę wykonawczą Prezydent Rzeczypospolitej Polskiej i Rada Ministrów, a władzę sądowniczą sądy i trybunały" i art. 87 ust. 1 Konstytucji "Źródłami powszechnie obowiązującego prawa Rzeczypospolitej Polskiej są: Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe oraz rozporządzenia" oraz art. 184 zdanie pierwsze Konstytucji "Naczelny Sąd Administracyjny oraz inne sądy administracyjne sprawują, w zakresie określonym w ustawie, kontrolę działalności administracji publicznej", jak również art. 21 ust. 1 Konstytucji "Rzeczpospolita Polska chroni własność i prawo dziedziczenia" w zw. z art. 64 ust. 3 Konstytucji "Własność może być ograniczona tylko w drodze ustawy i tylko w zakresie, w jakim nie narusza ona istoty prawa własności", poprzez przyjęcie przez Sąd pierwszej instancji prawnie niedopuszczalnej wykładni przepisów art. 64 § 1 pkt 4 i art. 64 § 6 u.p.e.a. prowadzącej do zindywidualizowania nieistniejącej normy prawa powszechnego jako przejaw wyręczenia przez Sąd pierwszej instancji ustawodawcy w jego kompetencjach a tym samym wykroczenie przeciwko art. 10 ust. 2 Konstytucji i art. 87 ust. 1 Konstytucji oraz art. 184 zdanie pierwsze Konstytucji z konsekwencją w postaci usankcjonowania przez Sąd naruszenia przez organy przysługującego Skarżącej prawa własności do jej majątku poprzez zezwolenie na dokonanie pod przymusem państwowym przesunięć majątkowych bez ustawowej podstawy prawnej pomiędzy majątkiem Skarżącej a majątkiem organu reprezentującego Skarb Państwa, co narusza art. 7 oraz art. 21 ust. 1 i w zw. z art. 64 ust. 3 Konstytucji – zgodnie z art. 8 ust. 1 i ust. 2 Konstytucji stosowanie jej przepisów jest bezpośrednie i nie może podlegać ograniczeniom ustawowym poza przypadkami wyraźnie wskazanymi w samej Konstytucji, których to ograniczeń nie zawierają ww. regulacje a tym samym regulacje ustawy p.p.s.a. nie mogą stanowić podstawy uchylenia się przez Sąd z bezpośredniego zastosowania regulacji Konstytucji.

W związku z powyższym Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy WSA w Gliwicach do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisach. Jednocześnie Skarżąca zrzekła się rozprawy.

4. W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ, reprezentowany przez pełnomocnika – radcę prawnego, wniósł o jej oddalenie oraz o wydanie rozstrzygnięcia o zwrocie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

5.1. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

5.2. Naczelny Sąd Administracyjny, zgodnie z art. 183 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm., dalej jako "p.p.s.a."), rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. Kontrola dotyczy zgodności zaskarżonego orzeczenia z prawem materialnym i procesowym w granicach skargi kasacyjnej. Sąd nie jest uprawniony do samodzielnego badania ewentualnej wadliwości zaskarżonego orzeczenia, która wykracza poza ramy wyznaczone zarzutami skargi kasacyjnej. Oznacza to, że zakres rozpoznania sprawy wyznacza strona wnosząca skargę kasacyjną przez przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie. W sprawie niniejszej Naczelny Sąd Administracyjny nie dopatrzył się okoliczności uzasadniających nieważność postępowania (art. 183 § 2 p.p.s.a.) i rozpoznał skargę kasacyjną w podstawach w niej wskazanych.

Przepis art. 174 p.p.s.a. stanowi, że skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (pkt 1) lub naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2).

W złożonej skardze kasacyjnej powołano zarzuty w oparciu o obydwie wyżej wymienione podstawy. Co do zasady w takiej sytuacji Naczelny Sąd Administracyjny jako pierwsze rozstrzyga zarzuty odnoszące się do przepisów postępowania, gdyż mają one z reguły wpływ na ustalenie stanu faktycznego przyjętego do orzekania.

W rozpoznawanej sprawie odstąpiono jednak od takiej kolejności rozpoznawania zarzutów skargi kasacyjnej, ponieważ zawarte w niej zarzuty sprowadzają się do kwestionowania wykładni art. 64 § 1 pkt 4 i art. 64 § 6 u.p.e.a. oraz wypełnienia wytycznych zawartych w wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 28 czerwca 2016 r., sygn. SK 31/14. Z tego względu Naczelny Sąd Administracyjny w pierwszej kolejności odniesie się do zarzutów naruszenia prawa materialnego.

5.3. Zgodnie z treścią art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a., organ egzekucyjny, z zastrzeżeniem § 2, w egzekucji należności pieniężnych pobiera za dokonane czynności egzekucyjne opłaty w następującej wysokości, z zastrzeżeniem art. 64d: za zajęcie innych niż wymienione w pkt 2 i 3 wierzytelności pieniężnych lub innych praw majątkowych – 5% kwoty egzekwowanej należności, nie mniej jednak niż 4 zł 20 gr. Jak stanowi natomiast art. 64 § 6 u.p.e.a., organ egzekucyjny pobiera opłatę manipulacyjną z tytułu zwrotu wydatków za wszystkie czynności manipulacyjne związane ze stosowaniem środków egzekucyjnych. Opłata wynosi 1% kwoty egzekwowanych należności pieniężnych objętych każdym tytułem wykonawczym, nie mniej jednak niż 1 zł 40 gr. W podstawie obliczenia opłaty uwzględnia się również odsetki z tytułu niezapłacenia należności w terminie przypadające w dniu wszczęcia postępowania egzekucyjnego.

Należy zauważyć, że problem ustalenia wysokości kosztów egzekucyjnych po wydaniu przez Trybunał Konstytucyjny wyroku z 28 czerwca 2016 r., sygn. SK 31/14, był już wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięcia przez Naczelny Sąd Administracyjny. W orzecznictwie NSA zaobserwować można trzy zasadnicze linie orzecznicze. Według pierwszej z nich, podczas ustalania wysokość kosztów egzekucyjnych należy odnieść je do górnej granicy opłaty egzekucyjnej za zajęcie nieruchomości, gdyż jest to jedyna opłata, której maksymalną wysokość określono w art. 64 § 1 u.p.e.a., a ponadto odnosi się do najbardziej pracochłonnych czynności egzekucyjnych (por. m.in. wyrok NSA z dnia 20 lutego 2019 r., sygn. akt II FSK 2094/18, z dnia 24 maja 2019 r., sygn. akt II FSK 407/19; z dnia 26 czerwca 2019 r., sygn. akt II FSK 2549/17; z dnia 13 maja 2020 r. o sygn. akt II FSK 2950/19; wszystkie powołane w niniejszym uzasadnieniu orzeczenia dostępne są w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, http://orzeczenia.nsa.gov.pl/, dalej jako "CBOSA"). Według drugiej linii orzeczniczej, wobec bezczynności ustawodawcy po ogłoszeniu wyroku Trybunału Konstytucyjnego, w ogóle nie można pobierać kosztów egzekucyjnych, gdyż w przeciwnym wypadku ich maksymalna wysokość będzie niejednolicie ustalana przy każdorazowym pobieraniu, z pominięciem zobiektywizowanych kryteriów i w konsekwencji naruszone zostaną wskazane w wyroku Trybunału Konstytucyjnego wzorce konstytucyjne (por. wyrok NSA z dnia 8 stycznia 2019 r., sygn. akt II FSK 2576/18; z dnia 18 września 2019 r., sygn. akt II FSK 3238/17, CBOSA). Zgodnie natomiast z trzecią linią orzeczniczą, organ egzekucyjny powinien tak określać wysokość kosztów egzekucyjnych, aby nie można było mu zarzucić naruszenia standardów określonych w wyżej wskazanym wyroku Trybunału Konstytucyjnego i dlatego konieczne jest powiązanie opłat z realiami konkretnego postępowania egzekucyjnego (por. wyroki z dnia 14 marca 2019 r., sygn. akt II FSK 3700/18; z dnia 13 czerwca 2019 r., sygn. akt II FSK 2037/17; CBOSA).

W rozpatrywanej sprawie stanowisko Sądu pierwszej instancji oraz organu zbieżne jest ze stanowiskiem zawartym w pierwszej z wyżej wymienionych linii orzeczniczych, które to stanowisko Sąd orzekający w niniejszej sprawie również podziela.

5.4. W przywołanym wyroku Trybunał orzekł, że art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. w zakresie, w jakim nie określa maksymalnej wysokości opłaty za dokonane czynności egzekucyjne jest niezgodny z wynikającą z art. 2 Konstytucji RP zasadą zakazu nadmiernej ingerencji w związku z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji RP oraz nie jest niezgodna z art. 31 ust. 3 Konstytucji RP, a nadto, że art. 64 § 6 u.p.e.a. w zakresie, w jakim nie określa maksymalnej wysokości opłaty manipulacyjnej, jest niezgodny z wynikającą z art. 2 Konstytucji RP zasadą zakazu nadmiernej ingerencji w związku z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji RP oraz nie jest niezgodny z art. 31 ust. 3 Konstytucji RP. Zgodnie z art. 190 ust. 1 Konstytucji RP orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego mają moc powszechnie obowiązującą i są ostateczne, stosownie natomiast do art. 190 ust. 3 Konstytucji RP wchodzą one w życie z dniem ogłoszenia. Zgodnie z utrwalonym w orzecznictwie i doktrynie poglądem, organy oraz Sądy mają obowiązek uwzględnienia wyroku Trybunału, który pozbawia przepis stanowiący podstawę rozstrzygnięcia domniemania konstytucyjności. Punktem wyjścia rozważań nad skutkami, jakie dla obrotu prawnego wywiera wspomniany wyżej wyrok Trybunału Konstytucyjnego, musi być analiza jego treści – zarówno samego rozstrzygnięcia wyrażonego w sentencji, jak i motywów przedstawionych w uzasadnieniu.

W uzasadnieniu wyroku Trybunał wprost wskazał, że nie budzi wątpliwości konstytucyjnych dopuszczalność stosowania stawek stosunkowych (procentowych) jako jednej z metod określania wysokości danin publicznych, także opłat. Jak wyjaśnił Trybunał, w tym sposobie określania wysokości danin publicznych, uwzględniając obiektywny wymiar danej opłaty, co do zasady nie bierze się pod uwagę sytuacji indywidualnego podmiotu, który te opłaty uiszcza. Stawki stosunkowe są obciążeniem proporcjonalnym do wysokości konkretnej kwoty podlegającej egzekucji. Tak określona wysokość opłaty egzekucyjnej może nie być w pełni adekwatna do nakładu pracy organu egzekucyjnego i stopnia skuteczności jego działań w konkretnej egzekucji. Jest to jednak sytuacja konstytucyjnie dopuszczalna. Z samej też istoty opłat wynika, że nie zawsze wiążą się one z ekwiwalentnym świadczeniem podmiotu publicznego.

Tym samym Trybunał uznał dopuszczalność stosowania stawek stosunkowych (procentowych) o charakterze ryczałtowym niepowiązanych z indywidualną sytuacją zobowiązanego ani z nakładem pracy organu egzekucyjnego czy stopniem skuteczności jego działań. Trybunał Konstytucyjny wyraził tezę o dopuszczalności stosowania stawek stosunkowych, które uzależnione są tylko od wysokości kwoty podlegającej egzekucji – z zastrzeżeniem konieczności wyznaczenia górnej granicy tych opłat, limitującej kwotę określoną procentowo. Tylko do tego ostatniego elementu odnosi się skutek analizowanego wyroku Trybunału Konstytucyjnego, który można zakwalifikować do kategorii wyroków zakresowych o charakterze negatoryjnym, a także, gdyż jego istota polega na wskazaniu zaniechania ustawodawczego, polegającego na niepełnym zakresie regulacji. Wobec utrzymującego się stanu tego zaniechania ustawodawczego, ze względu na brak stosownej ingerencji ustawodawcy, stwierdzoną przez Trybunał lukę prawną uzupełnić musiała praktyka orzecznicza organów stosujących prawo, której zgodność z prawem ocenić winny sądy administracyjne (art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych, Dz.U. z 2019 r. poz. 2167).

W ocenie Sądu orzekającego w sprawie orzeczenia, które proponują miarkowanie wysokości opłat egzekucyjnych w zależności od realiów konkretnego postępowania egzekucyjnego, czyli jego pracochłonności, czasochłonności i stopnia skomplikowania (m.in. powoływane przez Skarżącą wyroki NSA z dnia 14 marca 2019 r., sygn. akt II FSK 3700/18, z dnia 13 czerwca 2019 r., sygn. akt II FSK 2037/17, z dnia 10 stycznia 2020 r., sygn. akt II FSK 869/18, z dnia 29 maja 2020 r., sygn. akt I GSK 1529/19, CBOSA), nasuwają istotne wątpliwości. Wynikają one przede wszystkim z analizy uzasadnienia wyroku Trybunału Konstytucyjnego, w którym podkreśla się, jak już wskazywano powyżej, konstytucyjną prawidłowość regulacji nieuzależniającej wysokości opłaty od indywidualnej sytuacji zobowiązanego oraz od nakładu pracy i stopnia skuteczności organu egzekucyjnego, gdyż ze swej istoty opłaty te nie wiążą się z ekwiwalentnością świadczenia podmiotu publicznoprawnego. Rozwiązanie proponowane w wymienionych judykatach i postulowane przez Skarżącą wydaje się więc przeczyć stanowisku Trybunału. Co prawda Trybunał Konstytucyjny w dalszej części uzasadnienia swego wyroku nawiązał do efektywności działań organu egzekucyjnego w konkretnej sprawie oraz pewnej ekwiwalentności jego świadczeń, niemniej jednak argumentacja ta jest w ocenie Sądu orzekającego w niniejszej sprawie ukierunkowana na uwypuklenie niedopuszczalności traktowania opłat egzekucyjnych jako sankcji za niewykonanie obowiązku, którą to potencjalną wadliwość w przypadku egzekwowania obowiązków pieniężnych o znacznej wartości właśnie eliminuje kwotowe określenie górnej granicy opłaty, limitujące kwotę określaną procentowo. Takie rozumienie stanowiska Trybunału Konstytucyjnego poddaje w wątpliwość aprobowanie miarkowania opłat w oparciu o obiektywnie nieprecyzowalne i labilne kryteria, jak czasochłonność, pracochłonność i stopień skomplikowania, a nawet efektywność prowadzenia postępowania egzekucyjnego. Zastrzeżenia te są tym mocniejsze, że dyskutowane rozumienie wyroku Trybunału prowadzi wprost do podważenia zasady stosowania stawek stosunkowych (procentowych), o charakterze ryczałtowym, którą to zasadę Trybunał wyraźnie jednak zaaprobował (por. wyrok NSA z dnia 13 maja 2020 r., sygn. akt II FSK 2950/19, CBOSA).

5.5. Naczelny Sąd Administracyjny wskazuje, że dla uniknięcia dowolności w określeniu górnego limitu opłat, otwierającej drogę do sporów i subiektywizmu rozstrzygnięć, można odwołać się do obiektywnego i posiadającego normatywną podstawę kryterium, jakim jest przewidziana w art. 64 § 1 pkt 6 u.p.e.a. maksymalna kwota opłaty za czynność egzekucyjną w postaci zajęcia nieruchomości. Jest to jedyny przepis stanowiącego o wysokości opłat art. 64 u.p.e.a., który wspomniany limit kwotowy przewiduje. Zgodnie z jego treścią, Organ egzekucyjny, z zastrzeżeniem § 2, w egzekucji należności pieniężnych pobiera za dokonane czynności egzekucyjne opłaty w następującej wysokości, z zastrzeżeniem art. 64d: za zajęcie nieruchomości – 8% kwoty egzekwowanej należności, nie więcej jednak niż 34 200 zł. Jako że opłatę tę także oblicza się stosunkowo jako określony procent kwoty egzekwowanej należności, spełnia ona wszelkie kryteria konstytucyjności, opisane w wyroku Trybunału Konstytucyjnego. Stosując zatem uprawnioną i uzasadnioną w tym przypadku zasadę wnioskowania z analogii legis można powyższe uregulowanie odpowiednio zastosować do określenia opłat maksymalnych za inne czynności egzekucyjne oraz opłaty manipulacyjnej, jak uczyniły to organy w niniejszej sprawie, a co spotkało się z aprobatą Sądu pierwszej instancji, a także, o czym była już mowa powyżej, znajduje poparcie w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (por. wyrok NSA z dnia 20 lutego 2019 r., II FSK 2094/18, z dnia 24 maja 2019 r., II FSK 407/19 i z dnia 26 czerwca 2019 r., II FSK 2549/17, CBOSA).

Mając powyższe na uwadze, zarzut naruszenia art. 64 § 1 pkt 4, art. 64 § 6 oraz art. 64 § 1 pkt 6 u.p.e.a. nie zasługuje na uwzględnienie.

5.6. W dalszej kolejności należy zauważyć, że Sąd pierwszej instancji w treści uzasadnienia wyroku powołał art. 64c § 1 u.p.e.a. (tj. przepis wymieniający, jakie w szczególności koszty są wydatkami egzekucyjnymi) i wskazał, że wynika z niego, że ustawodawca odróżnia opłaty od wydatków, którymi są faktycznie poniesione przez organ koszty w związku z prowadzeniem egzekucji, podkreślając wyraźnie, że nie można powyższych pojęć utożsamiać.

Jak wskazano w analizowanym w niniejszej sprawie wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 28 czerwca 2016 r., co powołał Sąd pierwszej instancji w treści uzasadnienia zaskarżonego wyroku, z samej istoty opłat wynika, że nie zawsze wiążą się one z ekwiwalentnym świadczeniem podmiotu publicznego. Problematyka wysokości opłat w egzekucji jest jednak nierozerwalnie związana z zapewnieniem właściwej równowagi między interesem państwa, polegającym na otrzymaniu zwrotu wydatków za przeprowadzone postępowanie egzekucyjne, a ochroną podmiotów przed nadmiernym fiskalizmem państwa. Bez wątpienia wysokość i zasady pobierania opłat powinny być ukształtowane w taki sposób, aby zapewnić finansowanie aparatu egzekucyjnego. Funkcja fiskalna opłat w egzekucji powinna polegać na uzyskaniu częściowego przynajmniej zwrotu kosztów funkcjonowania tego aparatu. lstotne jest jednak zachowanie przez ustawodawcę racjonalnej zależności między wysokością opłat w egzekucji a czynnościami organów, za podjęcie których opłaty te zostały naliczone. W przeciwnym razie rola tych opłat sprowadza się do swoistej kary z tytułu niewykonania określonego obowiązku, co jest niespójne z podstawowym celem postępowania egzekucyjnego, za który należy uznać wykonanie przez dłużnika ciążącego na nim obowiązku.

Trybunał stwierdził, że brak określenia górnej granicy opłaty, o której mowa w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. oraz opłaty manipulacyjnej powoduje, że w pewnych warunkach (w wypadku należności o znacznej wartości) następuje całkowite wręcz zerwanie związku między świadczeniem organu egzekucyjnego a wysokością ponoszonych za dokonanie tych czynności opłat. Opłaty te nie są wtedy formą zryczałtowanego wynagrodzenia organu prowadzącego egzekucję za podejmowane czynności, ale z perspektywy dłużnika stają się jedynie dodatkową sankcją pieniężną. Równocześnie Trybunał wskazał, ze ochronę przed tego typu sytuacjami stanowi mechanizm wyznaczania opłaty stosunkowej z wyznaczoną górną jej granicą.

Mając na uwadze fakt, że do dnia 20 lutego 2021 r. ustawodawca nie dokonał zmian treści art. 64 u.p.e.a., zasadnym było zaaprobowanie przez orzecznictwo ustalania opłaty egzekucyjnej oraz opłaty manipulacyjnej poprzez stosowanie stawek stosunkowych (procentowych) z odwołaniem się do analogii do art. 64 § 1 pkt 6 u.p.e.a, o czym była już mowa powyżej. Umożliwiło to wypełnienie standardów wynikających z omawianego wyroku Trybunału Konstytucyjnego i zachowanie racjonalnej zależności między rzeczywistymi kosztami postępowania egzekucyjnego a kosztami egzekwowanymi.

Naczelny Sąd Administracyjny wskazuje, że istnienie takiej racjonalnej zależności w niniejszej sprawie słusznie zauważył Sąd pierwszej instancji. Wskazał on przy tym, że ustalone opłaty mieszczą się w "dopuszczalnych granicach adekwatności", jednocześnie stwierdzając, że wysokość opłat egzekucyjnej i manipulacyjnej nie musi być w pełni adekwatna do nakładu pracy organu oraz że jedną z funkcji tych opłat jest także motywowanie do dobrowolnej realizacji zobowiązań.

5.7. Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 64b § 1 u.p.e.a., poprzez błędną wykładnię, gdyż w sprawie nieprawidłowo przyjęto, że w zakres wydatków egzekucyjnych wchodzą koszty pracownicze funkcjonowania organu egzekucyjnego oraz że opłaty nie służą do pokrywania tych kosztów, Sąd wskazuje, że Skarżąca w dalszej części skargi kasacyjnej nie rozwinęła swojego stanowiska w tej kwestii – podobnie jak odnoszącego się do opłat i wydatków twierdzenia, że Sąd pierwszej instancji dokonywał wewnętrznie sprzecznych wykładni. Natomiast należy zauważyć, że WSA odniósł się do art. 64b § 1 u.p.e.a., wskazując, że ustawa "wyraźnie odróżnia opłaty (o których cały czas mowa) od wydatków – czyli faktycznie poniesionych przez organ kosztów w związku z prowadzeniem egzekucji". Sąd ten prawidłowo wskazał, że pojęć tych nie można utożsamiać, oraz że art. 64b § 1 u.p.e.a. zawiera jedynie przykładowe wyliczenie, na co wskazuje zwrot "w szczególności", a także uznał, że Skarżąca w istocie dopuszcza do obciążenia jej tylko wydatkami poniesionymi przez organ w toku postępowania egzekucyjnego. Sąd pierwszej instancji nie odnosił się więc bezpośrednio do kosztów pracowniczych funkcjonowania organu egzekucyjnego ani nie przeprowadzał analizy, jak należałoby zakwalifikować te koszty, wskazał natomiast, że argumentacja Skarżącej sprowadza się w istocie do dopuszczalności obciążenia jej tylko wydatkami związanymi ze sporządzaniem dokumentów lub innymi, niewymienionymi wprost w art. 64b u.p.e.a. Należy więc uznać, że zarzut Skarżącej jest bezzasadny.

Dodatkowo, mając na uwadze twierdzenia Skarżącej, Naczelny Sad Administracyjny zauważa, że w treści analizowanego wyroku Trybunał uznał, że opłaty za czynności egzekucyjne ponosi się za podejmowane i dokonywane przez organ egzekucyjny czynności egzekucyjne, z kolei opłata manipulacyjna stanowi zwrot wydatków poniesionych przez organ egzekucyjny za wszelkie czynności manipulacyjne dokonane w toku prowadzonej egzekucji. Jak zauważa się w doktrynie, opłaty te są formą zryczałtowanego wynagrodzenia dla organu prowadzącego egzekucję (zob. S. Serafin, Koszty..., s. 300). Ustalane są one jednak w sposób niezwiązany z rzeczywistymi kosztami konkretnego postępowania egzekucyjnego. Ich wysokość określona została stosunkowo, jako określony procent od kwoty egzekwowanej należności. Taki sposób ukształtowania wysokości analizowanych opłat z założenia powoduje, że mają one charakter opłaty ryczałtowej – ponoszonej "za" wskazane w nich czynności, ale niezależnie od ich intensywności, rezultatów czy innych czynników, które mogłyby wpływać na ich wysokość. Kryterium ustalania ich wysokości nie jest więc co do zasady wartość konkretnych czynności czy świadczeń, które podlegają opłacie. Powoduje to, że wartość świadczenia organu egzekucyjnego nie zawsze odpowiada wysokości pobranej opłaty. W pewnych okolicznościach opłaty mogą być wyższe niż wartość uzyskanego świadczenia. Możliwa jest jednak również sytuacja odwrotna, gdy opłata jest znacznie niższa niż koszt świadczeń. Ustawa o egzekucji w administracji nie zakłada bowiem, że każde postępowanie egzekucyjne musi przynosić organowi egzekucyjnemu zysk. Uregulowanie wysokości opłat opiera na założeniach szacunkowych, nie gwarantując zbilansowania się wpływów i wydatków w każdym jednostkowym wypadku.

5.8. Odnosząc przedstawione powyżej rozważania do okoliczności niniejszej sprawy zarzuty naruszenia art. 64 § 1 pkt 4, art. 64 § 6 oraz art. 64 § 1 pkt 6 u.p.e.a., a także art. 64b § 1 u.p.e.a., należało uznać za niezasadne. Podkreślenia wymaga, że Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 28 czerwca 2016 r., sygn. akt SK 31/14, zakwestionował wyłącznie brak określenia maksymalnych kwot opłaty za zajęcie wierzytelności pieniężnych i opłaty manipulacyjnej, nie podważając stosunkowego charakteru tych opłat jako określonego procentu od kwoty egzekwowanej należności. Określenie maksymalnych kwot tych opłat może polegać na odpowiednim zastosowaniu w drodze analogii art. 64 § 1 pkt 6 u.p.e.a., określającego maksymalną kwotę opłaty za zajęcie nieruchomości. Miarkowanie tych opłat w oparciu o kryterium pracochłonności, skuteczności i ekwiwalentności czynności egzekucyjnych także w sytuacji, gdy nie przekraczają kwot maksymalnych, nie ma uzasadnienia prawnego.

5.9. Tym samym niezasadne okazały się również zarzuty naruszenia wymienionych przez Skarżącą przepisów Konstytucji, tj. art. 7 w zw. z art. 10 ust. 2, art. 87 ust. 1, art. 184 zdanie pierwsze oraz art. 21 ust. 1 i art. 64 ust. 3 Konstytucji, a także art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a. w zw. z art. 64 § 9 pkt 2 i art. 64c § 4 u.p.e.a. oraz art. 7 i art. 77 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a., jako opartych na twierdzeniu Skarżącej, że Sąd pierwszej instancji przyjął niedopuszczalną wykładnię przepisów art. 64 § 1 pkt 4 i art. 64 § 6 u.p.e.a. i nie uwzględnił wytycznych wynikających z wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 28 czerwca 2016 r.

Zgodnie z art. 64 § 9 pkt 2 u.p.e.a., obowiązek uiszczenia opłat, o których mowa w § 1 i 6, powstaje za zajęcie wierzytelności pieniężnych lub innych praw majątkowych u dłużnika zajętej wierzytelności z chwilą doręczenia dłużnikowi zajętej wierzytelności zawiadomienia o zajęciu. Zgodnie z art. 64c § 4 wierzyciel pokrywa koszty egzekucyjne, jeżeli nie mogą być one ściągnięte od zobowiązanego. Należy zauważyć, że Skarżąca wskazała wyżej wymienione przepisy w treści zarzutu sformułowanego w skardze kasacyjnej, jednak nie uzasadniła, dlaczego w jej ocenie miałyby one zostać naruszone. Odnośnie natomiast pozostałych przepisów postępowania, których naruszenie w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a. Skarżąca zarzuciła, tj. art. 7 k.p.a. (zgodnie z którym w toku postępowania organy administracji publicznej stoją na straży praworządności, z urzędu lub na wniosek stron podejmują wszelkie czynności niezbędne do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz do załatwienia sprawy, mając na względzie interes społeczny i słuszny interes obywateli) i art. 77 k.p.a. (odnoszącego się do postępowania dowodowego, w tym do obowiązku wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego) w zw. z art. 18 u.p.e.a. (według którego jeżeli przepisy niniejszej ustawy nie stanowią inaczej, w postępowaniu egzekucyjnym mają odpowiednie zastosowanie przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego), należy stwierdzić, że są to zarzuty również pozbawione podstaw. Mając na uwadze powyższe rozważania, stosunkowy, ryczałtowy charakter opłat egzekucyjnych oraz wniosek, zgodnie z którym koszty egzekucyjne nie muszą być adekwatne do poniesionych wydatków i nakładu pracy organu, nie było koniecznym ustalanie stanu faktycznego sprawy w zakresie rzeczywistych wydatków i kosztów związanych z dokonaniem czynności egzekucyjnych, poziomu skomplikowania tych czynności oraz oceny adekwatności do ustalonych kosztów egzekucyjnych. Kwestie te pozostawały bez wpływu na wynik sprawy. Wystarczającym było wskazanie w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, odnosząc się do ustalonych kwot opłat oraz przyjętych w drodze analogii limitów, ile wynosiła egzekwowana należność główna, że egzekucja okazała się w pełni skuteczna i doprowadziła do zarachowania na tytuł wykonawczy określonej kwoty oraz że organ przeprowadził czynności związane z zajęciem sześciu rachunków bankowych.

Należy również stwierdzić, że zastosowana wykładnia art. 64 § 1 pkt 4 i art. 64 § 6 u.p.e.a., a także odwołanie się w niniejszej sprawie do analogii do przepisu art. 64 § 1 pkt 6 u.p.e.a., były w pełni uzasadnione i nie stanowią naruszenia ani przepisów postępowania, ani przepisów Konstytucji, które wymieniała Skarżąca, powołując jednocześnie ich treść, tj. art. 7 (organy władzy publicznej działają na podstawie i w granicach prawa), art. 10 ust 2 (władzę ustawodawczą sprawują Sejm i Senat, władzę wykonawczą Prezydent Rzeczypospolitej Polskiej i Rada Ministrów, a władzę sądowniczą sądy i trybunały), art. 87 ust. 1 (źródłami powszechnie obowiązującego prawa Rzeczypospolitej Polskiej są: Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe oraz rozporządzenia), art. 184 zdanie pierwsze (Naczelny Sąd Administracyjny oraz inne sądy administracyjne sprawują, w zakresie określonym w ustawie, kontrolę działalności administracji publicznej), art. 21 ust. 1 (Rzeczpospolita Polska chroni własność i prawo dziedziczenia) oraz art. 64 ust. 3 (własność może być ograniczona tylko w drodze ustawy i tylko w zakresie, w jakim nie narusza ona istoty prawa własności).

W sprawie nie doszło do dokonania przesunięcia majątkowego pod przymusem państwowym pomiędzy Skarżącą a majątkiem organu reprezentującego Skarb Państwa bez ustawowej podstawy prawnej. Ponownie należy podkreślić, że Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 28 czerwca 2016 r., sygn. akt SK 31/14, zakwestionował wyłącznie brak określenia maksymalnych kwot opłaty za zajęcie wierzytelności pieniężnych i opłaty manipulacyjnej, a stosowanie analogii do art. 64 § 1 pkt 6 u.p.e.a. dla określenia górnej granicy ich wysokości nie stanowi naruszenia prawa. Zastosowana przez organy analogia nie skutkowała nałożeniem obowiązku ponoszenia opłat za czynności egzekucyjne, który wynika wprost z ustawy, ani też nie zmienia stosunkowego charakteru tych opłat.

W tym stanie rzeczy Sąd pierwszej instancji nie miał podstaw do zastosowania art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a., zgodnie z którymi Sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie uchyla decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (lit. a) lub inne naruszenie przepisów prawa, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (lit. c), w związku z czym zasadnie oddalił skargę.

5.10. Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a., oddalił skargę kasacyjną. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a. w związku z art. 205 § 2 oraz art. 209 p.p.s.a. Sprawę rozpoznano na posiedzeniu niejawnym na podstawie art. 182 § 2 p.p.s.a.[pic]