III FSK 1525/22

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Stanisław Bogucki, Sędzia NSA Jolanta Sokołowska, Sędzia WSA (del.) Anna Juszczyk-Wiśniewska (sprawozdawca), Protokolant Agata Han, po rozpoznaniu w dniu 26 maja 2023 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej T. B. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 2 sierpnia 2022 r., sygn. akt I SA/Gd 338/22 w sprawie ze skargi T. B. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 31 grudnia 2021 r., nr 2201-IEW.4250.5.2021.MBO w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej osób trzecich 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od T. B. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku kwotę 480 (słownie: czterysta osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Wyrokiem z dnia 2 sierpnia 2022 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w sprawie o sygn. I SA/Gd 338/22 oddalił skargi T.B. na postanowienia z dnia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 31 grudnia 2021r. wydane w przedmiocie odmowy wstrzymania wykonania decyzji.

Zaskarżone postanowienie wydane zostało w związku ze złożeniem przez Stronę pisma z dnia 8 czerwca 2021 roku w którym skarżący wniósł, na podstawie art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej, o wznowienie postępowania podatkowego w sprawach zakończonej decyzją ostateczną Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. (dalej w skrócie zwany Naczelnikiem lub organem pierwszej instancji) z dnia 22 grudnia 2020 roku, orzekającymi o odpowiedzialności T.B., jako członka zarządu T. Sp. z o.o. za zaległości podatkowe spółki w podatku dochodowym od osób prawnych za 2014 r. a ponadto o wstrzymanie wykonania w całości tej decyzji.

Postanowieniem z dnia 14 lipca 2021 roku Naczelnik wznowił postępowanie podatkowe zakończone wydaniem decyzji Naczelnika z 22 grudnia 2020 roku, a decyzją z dnia 30 września 2021 roku odmówił jej uchylenia.

Postanowieniem z dnia 30 września 2021 roku Naczelnik odmówił wstrzymania wykonania decyzji z dnia 22 grudnia 2020 roku nr 2220-SEW.4120.9.2020. Postanowieniem z dnia 31 grudnia 2021 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku (dalej w skrócie zwany Dyrektorem lub organem odwoławczym) utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji. Postanowienie to zostało zaskarżone do Sądu, który wyrokiem przywołanym na wstępie skargę oddalił.

Wyrok podobnie, jak pozostałe wymienione w uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych, jest dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie internetowej: orzeczenia.nsa.gov.pl (dalej "CBOSA)".

Skarżący złożył skargę kasacyjną w której podniósł następujące zarzuty:

1. na podstawie art. 174 pkt 2 PPSA naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy - tj. art. 3 §1 i § 2 pkt 2 P.p.s.a w zw. z art. 134 §1 P.p.s.a. w zw. z art. 141 § 4 P.p.s.a w zw. z art. 151 P.p.s.a. w zw. z art. 145 §1 pkt 1 lit. a i c P.p.s.a., poprzez niezasadne oddalenie wniesionej przez Skarżącego skargi, gdy Wojewódzki Sąd Administracyjny nie dokonał rzeczywistej kontroli zaskarżonego postanowienia oraz sposobu procedowania przez organy podatkowe, w tym oceny czy okoliczności sprawy wskazują na prawdopodobieństwo uchylenia decyzji w wyniku wznowienia postępowania, ani nie odniósł się do podniesionych przez Skarżącego zarzutów w skardze ani argumentacji na ich poparcie, a przez to nie rozpoznał istotny niniejszej sprawy, gdy pełna ocena całokształtu okoliczności niniejszej sprawy wskazuje prawdopodobieństwo wystąpienia podstawy wznowienia postępowania a przez to prawdopodobieństwa uchylenia decyzji w wyniku wznowienia postępowania;

2. na postawie art. 174 pkt 2 PPSA naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 151 P.p.s.a. w zw. z art. 145 §1 pkt 1 lit. a i c P.p.s.a. w zw. z art. 134 §1 P.p.s.a. w zw. z art. 148 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (dalej zwanej: "O.p.") w zw. z art. art. 239 O.p. w zw. z 233 § 1 O.p. w zw. z art. 246 §1 i § 2 O.p. w zw. z art. 240 §1 pkt 4 O.p. w zw. z art. 245 § 1pkt 1 O.p. w zw. z art. 150 §1, § 2, § 3, § 4 O.p. w zw. z art. 187 §1 i §3 O.p. poprzez niezasadne oddalenie wniesionej przez Skarżącego skargi z uwagi na bezpodstawne uznanie, że dokonana przez organ podatkowy ocena prawdopodobieństwa nie była dowolna a tylko stanowiła wynik rozważenia okoliczności sprawy, gdy całokształt okoliczności sprawy, w tym

(a) przedmiot prowadzonego wobec Skarżącego postępowania, w którym nie występował w charakterze podatnika tylko osoby trzeciej w zakresie niezwiązanym z prowadzoną działalnością gospodarczą;

(b) kierowanie wszelkiej korespondencji w tym postępowaniu w sposób jawnie sprzeczny z art. 148 §1 O.p. na adres przedsiębiorcy do doręczeń wskazany w CEIDG (także gdy w tej ewidencji widniał wpis o zawieszeniu prowadzenia działalności gospodarczej);

(c) to, że organ podatkowy posiadał wiedzę o adresie zamieszkania Skarżącego pod którym organ doręczał Skarżącemu korespondencję w innych postępowaniach;

(d) to, że Skarżący nie wskazywał organowi innego adresu do doręczeń w kraju;

(e) to, że w orzecznictwie sądów administracyjnych - na co wskazywał Skarżący - podnosi się, że w przypadku postępowań prowadzonych w stosunku do strony będącej osobą trzecią ponoszącą odpowiedzialność solidarnie z podatnikiem adresy do doręczeń wynikające z CEIDG nie znajdują zastosowania oraz, że stanowią adres do doręczeń przedsiębiorcy w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej;

(f) to, że z przepisów powszechnie obowiązującego prawa nie wynika, aby adres przedsiębiorcy do doręczeń wskazany w zgłoszeniu do CEIDG stanowił uniwersalny adres do doręczeń na potrzeby każdego prowadzonego postępowania względem tej osoby; wskazuje na prawdopodobieństwo uchylenia decyzji w wyniku wznowienia postępowania z uwagi na to, że Skarżący nie z własnej winy nie brała udziału w postępowaniu, co w konsekwencji winno skutkować wstrzymaniem wykonania decyzji

3. na podstawie art. 174 pkt 1 P.p.s.a naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 1 pkt 1 lit. a, b i c ustawy z dnia 13 października 1995 roku o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (dalej zwanej: "Ustawy o Zasadach Ewidencji") w zw. z art. 2 ust. 1, ust. 2 i ust. 3 Ustawy o Zasadach Ewidencji w zw. z art. 5 ust. 2, ust. 4 i ust. 5a Ustawy o Zasadach Ewidencji w zw. z art. 5a ust. 1 Ustawy o Zasadach Ewidencji w zw. z art. 14a Ustawy o Zasadach Ewidencji w zw. z art. 2 ust. 2 pkt 1, 2 i 3 ustawy z dnia 06 marca 2018 roku o Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej i punkcie informacji dla przedsiębiorcy (dalej zwanej: "UCEIDG") w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 6 UCEIDG w zw. z art. 6 ust. 3 pkt 2 UCEIDG w zw. z art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 06 marca 2018 roku Prawo przedsiębiorców (dalej zwana Prawem Przedsiębiorców"), poprzez ich niezastosowanie, gdy z treści tych przepisów jednoznacznie wynika, że powołany przez organy podatkowe adres pod którym Skarżącemu w postępowaniu o orzeczenie solidarnej odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki organ podatkowy próbował doręczać korespondencję, nie stanowił adresu do doręczeń

w kraju w rozumieniu art. 148 §1 O.p. (tylko adres przedsiębiorcy do doręczeń związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, która była wtedy zawieszona), co jednoznacznie podważa zasadność twierdzeń organów podatkowych

o prawidłowości traktowania tego adresu jako adresu Skarżącego do doręczeń

w postępowaniu o orzeczenie solidarnej odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki oraz niedoręczania korespondencji na adres zamieszkania, gdy organ podatkowy powinien doręczać korespondencję na adres zamieszkania Skarżącego, czego brak skutkował tym, że Skarżący nie z własnej winy nie brał udziału

w postępowaniu, co stanowi podstawę wznowieniową z art. 240 §1 pkt 4 Ordynacji Podatkowej, a tym wskazuje na istnienie prawdopodobieństwa uchylenia decyzji

w wyniku wznowienia postępowania, co standowi podstawę do wstrzymania wykonania decyzji na podstawie art. 246 § 1 O.p.

Mając powyższe na uwadze wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku

w całości oraz uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz postanowienia

je poprzedzającego oraz zasądzenia kosztów postępowania ewentualnie uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie kosztów postępowania.

Organ w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Skarga kasacyjna nie miała usprawiedliwionych podstaw, a zatem nie zasługiwała na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 183 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz. U. z 2023 r. poz. 259) – dalej P.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania, która w tej sprawie nie zachodzi. Z tego względu, przy rozpoznaniu niniejszej sprawy, Naczelny Sąd Administracyjny związany był granicami skargi kasacyjnej, która oparta została na zarzutach naruszenia przepisów postępowania (art. 174 pkt 2 P.p.s.a.) oraz zarzucie naruszenia przepisów prawa materialnego (art. 174 pkt 1 P.p.s.a.). . Zdaniem Strony naruszone zostały przepisy prawa materialnego - art. 1 pkt 1 lit. a, b i c ustawy z dnia 13 października 1995 roku o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (dalej zwanej: "Ustawy o Zasadach Ewidencji") w zw. z art. 2 ust. 1, ust. 2 i ust. 3 Ustawy o Zasadach Ewidencji w zw. z art. 5 ust. 2, ust. 4 i ust. 5a Ustawy o Zasadach Ewidencji w zw. z art. 5a ust. 1 Ustawy o Zasadach Ewidencji w zw. z art. 14a Ustawy o Zasadach Ewidencji w zw. z art. 2 ust. 2 pkt 1, 2 i 3 ustawy z dnia 06 marca 2018 roku o Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej i punkcie informacji dla przedsiębiorcy (dalej zwanej: "UCEIDG") w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 6 UCEIDG w zw. z art. 6 ust. 3 pkt 2 UCEIDG w zw. z art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 06 marca 2018 roku Prawo przedsiębiorców (dalej zwana Prawem Przedsiębiorców") strona upatrywała poprzez ich niezastosowanie. Zdaniem Strony z treści powołanych przepisów wynika, że adres pod który organy dokonały doręczenia decyzji o przeniesieniu odpowiedzialności, że nie stanowił adresu do doręczeń w kraju w rozumieniu art. 148 §1 O.p.

Sposób sformułowania zarzutu dotyczącego naruszenia przepisów prawa materialnego, wskazuje, że Strona ma na celu wykazanie nieprawidłowości w zakresie ustalenia stanu faktycznego sprawy. Strona formułując zarzut naruszenia prawa materialnego nie wskazała czy naruszenia wskazanych przepisów upatruje w błędnej wykładni czy niewłaściwym zastosowaniu. Co istotne w niniejszej sprawie - dotyczącej odmowy wstrzymania wykonania decyzji - powołane przepisy nie stanowiły podstawy orzekania, Sąd nie powoływał ich w treści zaskarżonego orzeczenia, nie dokonywał ich interpretacji. Nie można skutecznie zarzucić naruszenia przepisów prawa materialnego, jeżeli nie były one źródłem zastosowanego prawa oraz przedmiotem analiz i rozważań w zaskarżonym wyroku. Z tego też względu zarzut naruszenia prawa materialnego należy uznać za niezasadny.

Jako niezasadne należy również uznać zarzuty dotyczące naruszenia przepisów postępowania. Wśród zarzutów naruszenia przepisów postępowania Strona wykazała m.in. art. 239 O.p. w zw. z 233 § 1 O.p. w zw. z art. 246 §1 i § 2 O.p. w zw. z art. 240 §1 pkt 4 O.p. w zw. z art. 245 § 1pkt 1 O.p. w związku z art. 150 § 1, §2, § 3 i § 4 w zw. z art. 187§ 1 i § 3 O.p. W ocenie Strony naruszenie wskazanych przepisów wystąpiło poprzez bezpodstawne uznanie, że dokonana przez organ ocena prawdopodobieństwa nie była dowolna a tylko stanowiła wynik rozważenia okoliczności sprawy.

Zgodnie z treścią art. 239 O.p. w sprawach nieuregulowanych do zażaleń zastosowanie mają odpowiednio przepisy dotyczące odwołań. Z kolei zgodnie z art. 233 § 1 organ odwoławczy wydaje decyzję w której 1) utrzymuje w mocy decyzję organu pierwszej instancji, albo 2) uchyla decyzję organu pierwszej instancji w całości lub w części i w tym zakresie orzeka co do istoty sprawy lub uchylając tę decyzję umarza postępowanie w sprawie albo uchyla decyzję organu pierwszej instancji w całości i sprawę przekazuje do rozpatrzenia właściwemu organowi pierwszej instancji (...) albo 3) umarza postępowanie odwoławcze. Z kolei zgodnie z art. 246 § 1 Organ podatkowy właściwy w sprawie wznowienia postępowania wstrzyma z urzędu lub na żądanie strony wykonanie decyzji, jeżeli okoliczności sprawy wskazują na prawdopodobieństwo uchylenia decyzji w wyniku wznowienia postępowania. Na postanowienie w sprawie wstrzymania wykonania decyzji służy stronie zażalenie, chyba, że postanowienie zostało wydane przez Szefa Krajowej Administracji Skarbowej, naczelnika urzędu celno-skarbowego lub samorządowe kolegium odwoławcze (§ 2). Zgodnie z treścią art. 240 § 1pkt 4 O.p. w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie jeżeli strona nie z własnej winy nie brała udziału w postępowaniu. Natomiast zgodnie z treścią art. 245 § 1 pkt 1 O.p. organ podatkowy po przeprowadzeniu postępowania określonego w art. 243 § 2 wydaje decyzję w której uchyla w całości lub w części decyzję dotychczasową jeżeli stwierdzi istnienie przesłanek określonych w art. 240 § 1, i w tym zakresie orzeka co do istoty sprawy lub umarza postępowanie w sprawie. Z kolei zgodnie z art. 150 § 1 O.p. razie niemożności doręczenia pisma w sposób wskazany w art. 148 § 1 lub art. 149:

1) operator pocztowy w rozumieniu ustawy z dnia 23 listopada 2012 r. - Prawo pocztowe przechowuje pismo przez okres 14 dni w swojej placówce pocztowej - w przypadku doręczania pisma przez operatora pocztowego;

2) pismo składa się na okres 14 dni w urzędzie gminy (miasta) - w przypadku doręczania pisma przez pracownika organu podatkowego lub przez inną upoważnioną osobę. Zawiadomienie o pozostawaniu pisma w miejscu określonym w § 1, wraz z informacją o możliwości jego odbioru w placówce pocztowej albo w urzędzie gminy w terminie 7 dni od dnia pozostawienia zawiadomienia, umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub, gdy nie jest to możliwe, na drzwiach mieszkania adresata, lub miejsca wskazanego jako adres do doręczeń w kraju, na drzwiach jego biura lub innego pomieszczenia, w którym adresat wykonuje swoje czynności zawodowe bądź w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata (§ 2). W przypadku niepodjęcia pisma w terminie, o którym mowa w § 2, pozostawia się powtórne zawiadomienie o możliwości odbioru pisma w terminie nie dłuższym niż 14 dni od dnia pierwszego zawiadomienia o złożeniu pisma w placówce pocztowej albo w urzędzie gminy (§ 3). Z kolei zgodnie z § 4 -w przypadku niepodjęcia pisma, doręczenie uważa się za dokonane z upływem ostatniego dnia okresu, o którym mowa w § 1, a pismo pozostawia się w aktach sprawy.

Natomiast zgodnie z art. 187 § 1 Organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Fakty powszechnie znane oraz fakty znane organowi podatkowemu z urzędu nie wymagają dowodu. Fakty znane organowi podatkowemu z urzędu należy zakomunikować stronie (§ 3).

W niniejszej sprawie Naczelny Sąd Administracyjny nie stwierdził, by w postępowaniu dotyczącym odmowy wstrzymania wykonania decyzji, wskazane przepisy zostały naruszone. Zaskarżone postanowienie wydane zostało przez właściwy organ, treść podjętego przez Dyrektora rozstrzygnięcia mieści się w katalogu rozstrzygnięć przewidzianych w art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239 O.p. (utrzymuje w mocy), zostało również prawidłowo doręczone.

Pomimo szeregu powołanych przepisów, które w ocenie Strony zostały naruszone, nie został wskazany przepis art. 191 O.p. zgodnie z którym organ ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Skarżący podniósł szereg okoliczności, które w jego ocenie stanowią naruszenie wskazanych przez niego przepisów prawa procesowego, a które to okoliczności stanowią próbę zakwestionowania dokonanej przez organy i podzielonej przez Sąd I instancji oceny, że nie wystąpiło w sprawie prawdopodobieństwo uchylenia decyzji w wyniku wznowienia postępowania.

Zgodnie z art. 246 § 1 O.p. organ podatkowy właściwy w sprawie wznowienia postępowania wstrzyma z urzędu lub na żądanie strony wykonanie decyzji, jeżeli okoliczności sprawy wskazują na prawdopodobieństwo uchylenia decyzji w wyniku wznowienia postępowania. Oznacza to, rozpatrując wniosek strony o wstrzymanie wykonania decyzji objętej wnioskiem o wznowienie postępowania, organ ocenia,

czy okoliczności sprawy wskazują na prawdopodobieństwo uchylenia decyzji

w wyniku wznowienia postępowania. I

Istnienie prawdopodobieństwa uchylenia decyzji w wyniku wznowienia postępowania podatkowego będące, zgodnie z art. 246 § 1 O.p., podstawą wstrzymania jej wykonania oceniać należy na podstawie zarówno twierdzeń strony jak i akt sprawy. Jeżeli w powołanym przepisie przewidziano wstrzymanie wykonania decyzji ze względu na prawdopodobieństwo wystąpienia określonych w art. 240

§ 1 O.p. wad, to wymaga to od organu podatkowego wstępnego badania prawdopodobieństwa wystąpienia wad kwalifikujących decyzję ostateczną do jej uchylenia w wyniku wznowienia postępowania.

Warunkiem wstrzymania wykonania decyzji w myśl art. 246 § 1 O.p. jest istnienie prawdopodobieństwa uchylenia decyzji. Przez prawdopodobieństwo uchylenia decyzji należy rozumieć obiektywny stan wiedzy, w świetle której istnienie przesłanki dającej podstawę do uchylenia decyzji jest wysoce prawdopodobne. Fakt powoływania przez podatnika określonych argumentów nie oznacza sam przez się, że takie prawdopodobieństwo zaistniało. Wniosek strony o wstrzymanie wykonania decyzji może zostać uwzględniony jedynie wówczas, kiedy okoliczności sprawy wskazują na prawdopodobieństwo uchylenia decyzji w wyniku wznowienia postępowania. Zatem gdy na podstawie akt sprawy organ wstępnie jest przekonany o możliwości uchylenia decyzji wstrzymuje jej wykonanie, jeżeli zaś takiego przekonania nie ma, odmawia wstrzymania wykonania tej decyzji.

Jako uzasadnienie wznowienia postępowania zakończonego decyzją z 22 grudnia 2020 r. Strona wskazała, na brak skutecznego doręczenie tej decyzji. W ocenie strony organ nieprawidłowo skierował korespondencję na adres widniejący w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. Ocena czy decyzję skutecznie doręczono, a tym samym czy weszła do obrotu prawnego nie mieści się w zakresie postępowania dotyczącego wstrzymania wykonania decyzji na podstawie art. 246 § 1 O.p.

Prawidłowo Sąd pierwszej instancji podkreślił, że przez prawdopodobieństwo uchylenia decyzji należy rozumieć obiektywny stan wiedzy, w świetle której istnienie przesłanki dającej podstawę do uchylenia decyzji jest wysoce prawdopodobne. Fakt powoływania przez podatnika określonych argumentów nie oznacza sam przez się, że takie prawdopodobieństwo zaistniało. Wniosek strony o wstrzymanie wykonania decyzji może zostać uwzględniony jedynie wówczas, kiedy okoliczności sprawy wskazują na prawdopodobieństwo uchylenia decyzji w wyniku wznowienia postępowania. W niniejszej sprawie takich okoliczności nie stwierdzono. Podnoszone zarzuty dotyczyły merytorycznej zgodności z prawem decyzji stanowiącej przedmiot wznowionego postępowania, a w zasadzie samego etapu doręczanie tej decyzji. Dokonana przez organ ocena prawdopodobieństwa nie była dowolna, lecz była skutkiem rozważenia przez organ okoliczności wskazanych przez Skarżącego.

O powyższym świadczy fakt wydania przez organ pierwszej instancji również w dniu 30 września 2021 r. decyzji o odmowie uchylenia decyzji ostatecznej z 22 grudnia 2020 r. Potwierdza to, że organ odmawiając wstrzymania wykonania decyzji nie był przekonany o zasadności uchylenia decyzji ostatecznej, a zatem nie był zobligowany do jej wstrzymania na wniosek strony.

Mając powyższe na uwadze jako niezasadny należy również uznać zarzut, w którym Strona zarzuciła Sądowi I instancji brak rzeczywistej kontroli zaskarżonego postanowienia oraz sposobu procedowania przez organy podatkowe, w tym oceny czy okoliczności sprawy wskazują na prawdopodobieństwo uchylenia decyzji oraz brak odniesienia się do podniesionych przez Skarżącego zarzutów. Wskazać należy, że w postępowaniu opartym na żądaniu wstrzymania ostatecznej decyzji, nie bada się merytorycznej zgodności z prawem decyzji stanowiącej przedmiot wznowionego postępowania, a do tego sprowadzają się zarzuty Skarżącego.

Mając na uwadze, że zarzuty skargi kasacyjnej są niezasadne Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 P.p.s.a., oddalił skargę kasacyjną. O kosztach orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 P.p.s.a.

|Sędzia WSA (del.) |Sędzia NSA |Sędzia NSA |

|Anna Juszczyk-Wiśniewska |Stanisław Bogucki |Jolanta Sokołowska |