III FSK 1346/22

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodnicząca: Sędzia NSA Jolanta Sokołowska, Sędzia NSA Jacek Pruszyński, Sędzia WSA (del.) Mirella Łent (sprawozdawca), po rozpoznaniu w dniu 23 sierpnia 2023 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 lipca 2022 r., sygn. akt III SA/Wa 2583/21 w sprawie ze skargi P. sp. z o.o. z siedzibą w O. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 20 sierpnia 2021 r., nr [...] w przedmiocie egzekucji świadczeń pieniężnych. 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości, 2) oddala skargę w całości, 3) zasądza od P. sp. z o.o. z siedzibą w O. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie kwotę 460 (słownie: czterysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Wyrokiem z dnia 29 lipca 2022 r. sygn. akt III SA/Wa 2583/21 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w sprawie ze skargi P. spółka z o.o. z siedzibą w O. uchylił postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 20 sierpnia 2021 r. w przedmiocie kosztów egzekucyjnych.

Sąd I instancji opisując wcześniejsze postępowanie podał, że Dyrektor Izby Celnej w B. działając jako organ egzekucyjny wszczął postępowanie egzekucyjne wobec Spółki P. Sp. z o.o. z siedzibą w O. na podstawie tytułów wykonawczych z dnia 31 lipca 2015 r. w łącznej kwocie należności głównej 519.795 zł, wydanych na podstawie decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w Ł. z dnia 16 marca 2015 r. określającej zobowiązania w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowych wyrobów akcyzowych za okresy: czerwiec-lipiec 2011 r., maj i październik 2012 r., styczeń, marzec-wrzesień i listopad 2013 r. oraz luty-kwiecień 2014 r., utrzymanej w mocy decyzją Dyrektora Izby Celnej w B. z dnia 6 lipca 2015 r. Dyrektor Izby Celnej w B. w dniu 5 sierpnia 2015 r. dokonał zajęcia ruchomości stanowiących własność Spółki. Tytuły wykonawcze z dnia 31 lipca 2015 r. wraz z odpisem protokołu zajęcia i odbioru ruchomości Spółka otrzymała w dniu 5 sierpnia 2015 r. W związku z wszczęciem egzekucji i zastosowaniem przez organ egzekucyjny środka egzekucyjnego w postaci zajęcia ruchomości wygenerowane zostały koszty egzekucyjne: opłata manipulacyjna w łącznej kwocie 6.121,50 zł oraz koszty związane z zajęciem ruchomości w łącznej kwocie 33.776,80 zł. Dyrektor Izby Celnej w B. w dniu 5 sierpnia 2015 r. z uzyskanej od Spółki kwoty zaliczył na pokrycie opłaty manipulacyjnej: kwotę 237,70 zł na tytuł wykonawczy nr [...], kwotę 236,20 zł na tytuł wykonawczy nr [...] i kwotę 231,90 zł na tytuł wykonawczy nr [...]. Postanowieniem z dnia 2 października 2015 r. Dyrektor Izby Celnej w B. zawiesił postępowanie egzekucyjne w związku z postanowieniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 23 września 2015 r. sygn. akt I SA/Bk 997/15 w sprawie wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Celnej w B. z dnia 6 lipca 2015 r. Wyrokiem z dnia 10 maja 2016 r. sygn. akt I SA/Bk 997/15 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku oddalił skargę P. Sp. z o.o. Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 23 stycznia 2019 r. sygn. akt I GSK 1084/16 oddalił skargę kasacyjną wniesioną przez P. Sp. z o.o. od wyroku WSA. Od dnia 19 października 2018 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w R. stał się organem egzekucyjnym właściwym do prowadzenia postępowania egzekucyjnego do majątku Spółki. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w S. jako wierzyciel, pismem z dnia 24 lipca 2019 r. poinformował organ egzekucyjny, tj. Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w R. o ustaniu przyczyn zawieszenia postępowania egzekucyjnego (wyrok NSA z dnia 23 stycznia 2019 r. oddalający skargę kasacyjną wniesioną przez P. sp. z o.o.) oraz rozłożenie na raty zapłaty podatku akcyzowego decyzją z dnia 10 lipca 2019 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w R. w dniu 28 sierpnia 2020 r. dokonał rozliczenia uzyskanej od Spółki kwoty 38.663,40 zł, zaliczając na pokrycie opłaty manipulacyjnej kwotę 5.415,70 zł, a na pokrycie opłaty egzekucyjnej związanej z zajęciem ruchomości kwotę 33.247,70 zł. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w S. pismem z dnia 15 października 2020 r. poinformował Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w R., że należności w podatku akcyzowym P. Sp. z o.o. rozłożone na raty zostały uregulowane w całości. Pełnomocnik Spółki pismem z dnia 21 grudnia 2020 r. wniósł do Naczelnika [...]Urzędu Skarbowego w R. o doręczenie zawiadomienia o wysokości kosztów egzekucyjnych. W związku ze zmianą właściwości organu egzekucyjnego, wniosek Spółki został przekazany do Urzędu Skarbowego w O.. Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. zawiadomieniem z dnia 21 stycznia 2021 r. poinformował Spółkę o wysokości kosztów egzekucyjnych naliczonych i pobranych w postępowaniu egzekucyjnym, prowadzonym na podstawie ww. tytułów wykonawczych. Zawiadomienie doręczono pełnomocnikowi Spółki w dniu 1 lutego 2021 r. Pełnomocnik Spółki pismem z dnia 15 lutego 2021 r. wniósł o wydanie postanowienia w sprawie kosztów egzekucyjnych przedmiotowego postępowania. Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. wydał postanowienie z dnia 17 marca 2021 r. w sprawie kosztów egzekucyjnych powstałych w postępowaniu egzekucyjnym prowadzonym wobec P. Sp. z o.o. na podstawie tytułów wykonawczych z dnia 31 lipca 2015 r. Naczelnik dokonał szczegółowego wyliczenia kosztów egzekucyjnych dla poszczególnych tytułów wykonawczych. Opłata manipulacyjna naliczona została w kwocie 6.121,50 zł, a opłata za czynność egzekucyjną kwocie 33.776,80 zł od wszystkich tytułów wykonawczych łącznie. W uzasadnieniu postanowienia Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. wskazał, że rozliczenia kwot uzyskanych od Spółki dokonał Dyrektor Izby Celnej w B. w dniu 5 sierpnia 2015 r. i Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w R. w dniu 28 sierpnia 2020 r. Nie godząc się z powyższym rozstrzygnięciem strona wniosła zażalenie na powyższe postanowienie organu egzekucyjnego. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Warszawie postanowieniem z 20 sierpnia 2021 r. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie.

W uzasadnieniu wyroku WSA podał, że Dyrektor w zaskarżonym postanowieniu w istocie ograniczył się do przywołania wysokości naliczonej opłaty za czynności egzekucyjne, wysokości naliczonej opłaty manipulacyjnej oraz odniesienia się do zarzutów podniesionych w samym zażaleniu. W żaden jednak sposób Dyrektor nie dokonał ponownego przeliczenia (ani żadnej weryfikacji w tym zakresie) kwot, które zostały określone przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. w łącznej kwocie 6.121,50 zł – w odniesieniu do opłat manipulacyjnych oraz w kwocie 33.776,80 zł – w odniesieniu do opłat za czynności egzekucyjne. Tym samym naruszył art. 15 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2021 r., poz. 735 ze zm., dalej: k.p.a.) w zw. z art. 18 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2020 r. poz. 1427 ze zm., dalej: u.p.e.a.) przez brak ponownego rozpoznania sprawy (gdzie istotą rozstrzygnięcia było określenie kosztów egzekucyjnych). O naruszeniu w tym zakresie świadczy to, że w zaskarżonym postanowieniu w żaden sposób nie wskazano, w jaki sposób zostały wyliczone poszczególne kwoty składające się łącznie na kwotę 33.776,80 zł z tytułu czynności egzekucyjnych oraz na kwotę 6.121,50 zł z tytułu opłat manipulacyjnych. W zaskarżonym postanowieniu nie wskazano od jakiej kwoty (i co składało się na daną kwotę) zastosowano określoną stawkę. Organ odwoławczy w żaden sposób nie wyjaśnił w jaki sposób zostały obliczone kwoty opłat manipulacyjnych oraz kosztów egzekucyjnych, tj. nie odniósł się co stanowiło (w odniesieniu do każdego tytułu wykonawczego z osobna) podstawę ich obliczenia. Zamiast tego wskazał tylko, że opłata manipulacyjna została naliczona w granicach od kwoty 44,50 zł do kwoty 324,90 zł, natomiast opłata egzekucyjna za zajęcie ruchomości została naliczona w granicach od kwoty 266,80 zł do kwoty 1.949,50 zł. W tym zakresie zaskarżone postanowienie narusza treść art. 124 §2 w zw. z art. 18 u.p.e.a. poprzez brak zawarcia w nim informacji, w jaki sposób zostały obliczone kwoty opłat manipulacyjnych oraz opłat za zajęcie ruchomości. Uzasadnienie w tym zakresie winno zawierać takie informacje, które pozwalają na poznanie sposobu i szczegółowych danych, które służyły do wyliczenia poszczególnych kwot, a nie ograniczać się do informacji zawartych w postanowieniu organu pierwszej instancji, które – co szczególnie istotne – również nie pozwalały ustalić, w jaki sposób poszczególne kwoty zostały wyliczone. W tym zakresie zatem zaskarżone postanowienie w istocie nie poddaje się kontroli sądowej, bowiem nie wiadomo na jakiej podstawie organ przyjął określone wielkości. Niezależnie od powyższego naruszenia, w ocenie WSA, doszło również do naruszenia przepisów art. 64 § 6 oraz §1 pkt 5 w związku z pkt 6 oraz art. 64 § 3 i 4 u.p.e.a. Dyrektor nieprawidłowo, w ocenie Sądu, interpretuje wskazane przepisy (błąd wykładni). Z uwagi na powyższe Sąd uznał, że w Dyrektor naruszył art. 64 § 6 oraz § 1 pkt 5 w związku z pkt 6 oraz art. 64 § 3 i 4 u.p.e.a. przez błędną jego wykładnię. Wyrok wraz z uzasadnieniem dostępny jest w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych (http://orzeczenia.nsa.gov.pl, dalej w skrócie CBOSA).

Skargę kasacyjną od powyższego wyroku złożył pełnomocnik organu wnosząc o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości na podstawie art. 185 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm., dalej: p.p.s.a.) i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie, względnie o jego uchylenie na podstawie art. 188 p.p.s.a. i oddalenie skargi, a także o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Ponadto stosownie do art. 176 § 2 p.p.s.a. oświadczył o zrzeczeniu się rozprawy.

I. Na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. skarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie prawa materialnego, tj.: art. 64 § 6 oraz § 1 pkt 5 w związku z pkt 6 oraz art. 64 § 3 i 4 u.p.e.a. przez nieprawidłową wykładnię, a w rezultacie przyjęcie, iż organy w przedmiotowej sprawie nieprawidłowo zastosowały przepis art. 64 § 3 u.p.e.a. ponieważ, w ocenie Sądu, wysokość kosztów egzekucyjnych za zajęcie ruchomości oraz opłaty manipulacyjnej związanych z wymienionymi w postanowieniu skarżącego tytułami wykonawczymi nie może przekroczyć maksymalnej wysokości kosztów egzekucyjnych dopuszczalnych w świetle wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 28 czerwca 2016 r., sygn. akt SK 31/14 – skarżący podnosi, iż każdy tytuł wykonawczy wszczyna odrębne postępowanie egzekucyjne. Zatem zgodnie z art. 64 § 3 u.p.e.a., na podstawie której prowadzone były przedmiotowe postępowania oraz art. 64 § 6 aktualnego brzmienia tej samej ustawy (Dz.U. z 2022 r. poz. 479 t.j.) opłaty egzekucyjne naliczane były oraz są dla każdego tytułu wykonawczego osobno, co powoduje, że w stanie faktycznym sprawy koszty egzekucyjne i opłata manipulacyjna została naliczone od każdego tytułu wykonawczego w sposób prawidłowy. Wskazany przez Sąd wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 28.06.2016 r. nie odnosił się do kwestii pobierania opłat za każdy tytuł wykonawczy osobno, co znajduje potwierdzenie w brzmieniu nowej Ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji.

II. Na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. skarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

1. art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c), art. 133 § 1, art. 134 § 1 oraz art. 141 § 4 p.p.s.a. w związku z art. 15 i art. 124 § 2 k.p.a. i art. 18 u.p.e.a. przez uchylenie postanowienia skarżącego z dnia 20.08.2021 r. na skutek nieprawidłowej oceny przez Sąd, iż skarżący nie dokonał ponownego rozpoznania sprawy, w szczególności przez brak zawarcia w postanowieniu z 20.08.2021 r. informacji, w jaki sposób zostały obliczone kwoty opłat manipulacyjnych oraz opłat za zajęcie ruchomości,

2. art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c), art. 133 § 1, art. 134 § 1 oraz art. 141 § 4 p.p.s.a. w związku z art. 64 § 6 oraz § 1 pkt 5 w związku z pkt 6 oraz art. 64 § 3 i 4 u.p.e.a. przez uchylenie postanowienia skarżącego z dnia 20.08.2021 r. na skutek nieprawidłowej oceny Sądu, iż w przedmiotowej sprawie zgodnie z art. 64 § 4 u.p.e.a. opłaty za zajęcia, o których mowa w § 1 pkt 2-6 pobiera się tylko raz w toku postępowania egzekucyjnego za dokonanie takiej samej czynności zajęcia w toku tego samego postępowania egzekucyjnego niezależnie od tego, czy jest ono dokonywane na podstawie tego samego czy innego tytułu wykonawczego – skarżący podnosi, że iż każdy tytuł wykonawczy wszczyna odrębne postępowanie egzekucyjne. Zatem zgodnie z art. 64 § 3 u.p.e.a., na podstawie której prowadzone były przedmiotowe postępowania oraz art. 64 § 6 aktualnego brzmienia tej samej ustawy (Dz.U. z 2022 r. poz. 479 t.j.) opłaty egzekucyjne naliczane były oraz są dla każdego tytułu wykonawczego osobno, co powoduje, że w stanie faktycznym sprawy koszty egzekucyjne i opłata manipulacyjna została naliczone od każdego tytułu wykonawczego w sposób prawidłowy. Wskazany przez Sąd wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 28.06.2016 r, nie odnosił się do kwestii pobierania opłat za każdy tytuł wykonawczy osobno, co znajduje potwierdzenie w brzmieniu nowej Ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie. W myśl art. 183 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2023 r., poz. 259, t.j. ze zm.), dalej: "p.p.s.a.", Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej (podstaw kasacyjnych), chyba że zachodzą przesłanki nieważności postępowania sądowego wymienione w § 2 powołanego artykułu. Takich jednak przesłanek w niniejszej sprawie z urzędu nie odnotowano. Podobnie w trybie tym nie ujawniono podstaw do odrzucenia skargi ani umorzenia postępowania przed sądem pierwszej instancji, które obligowałyby Naczelny Sąd Administracyjny do wydania postanowienia przewidzianego w art. 189 p.p.s.a. (zob. uchwała NSA z 8 grudnia 2009r., II GPS 5/09, ONSAiWSA 2010, nr 3, poz. 40). Skarga kasacyjna została zatem zbadana według reguły związania zarzutami w niej zawartymi (art. 183 § 1 ab initio p.p.s.a.). W tym zakresie okazała się zasadna. Stosownie do art. 182 § 2 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznał skargę kasacyjną na posiedzeniu niejawnym, gdyż organ zrzekł się rozprawy, a skarżący nie zażądał jej przeprowadzenia.

Rację ma autor skargi kasacyjnej wskazując, że zasada dwuinstancyjności postępowania administracyjnego (art. 15 k.p.a.) wyraża regułę, że wszystkie decyzje nieostateczne mogą być na wniosek osoby uprawnionej zaskarżone do organu administracji publicznej wyższego stopnia nad organem, który wydał zaskarżoną decyzję. Istota zasady dwuinstancyjności postępowania administracyjnego polega na dwukrotnym rozpatrzeniu i rozstrzygnięciu przez dwa różne organy tej samej sprawy wyznaczonej treścią zaskarżonego rozstrzygnięcia. Sprawa administracyjna jest dwukrotnie rozpoznana i rozstrzygnięta, po raz pierwszy w pierwszej instancji, a następnie w drugiej instancji. Dwukrotne rozpoznanie oznacza obowiązek przeprowadzenia dwukrotnie postępowania wyjaśniającego, konsekwentnie do tego ukształtowane jest postępowanie odwoławcze, którego przedmiotem nie jest weryfikacja decyzji, a ponowne rozpoznanie sprawy administracyjnej. Zgodzić należy się, że ograniczenie się organu odwoławczego do przywołania wysokości naliczonej opłaty za czynności egzekucyjne i opłaty manipulacyjnej, zgodnej z wysokością wskazaną i uzasadnioną w postanowieniu organu pierwszej instancji nie oznacza jeszcze braku rozpoznania przez drugą instancję, gdyż może być świadectwem na to, że organ odwoławczy po przeanalizowaniu sprawy zgadza się tak do wysokości jak i uzasadnienia. Brak powtórzenia wywodu w postanowieniu Dyrektora nie stanowił jeszcze dowodu na to, że stanowisko może być również niezrozumiałe. Tym bardziej, że w zaskarżonym wyroku ostatecznie podważono jedynie możliwość multiplikacji wysokości opłat względem ilości tytułów wykonawczych. Co istotne Sąd uznaje za prawidłowe miarkowanie według maksymalnej kwoty z art. 64 § 1 pkt 6 u.p.e.a. i brak podstaw do ustalania pracochłonności, czasochłonności czy skomplikowania realnych działań. To stanowisko nie zostało podważone. Ostatecznie Sąd określił prawidłową wysokość kosztów w sprawie jako ograniczoną do kwoty maksymalnej jak dla jednego tytułu wykonawczego, tj. 25 650 zł opłaty egzekucyjnej i 4 275 zł opłaty manipulacyjnej. Nie ma jednak racji twierdząc, że taki sposób wskazuje art. 64 § 4 u.p.e.a., który nie tylko, że odnosi się do poboru, a nie obliczenia opłat, to jeszcze zgodnie z art. 64 § 3 i 6 § u.p.e.a. opłaty oblicza się odpowiednio do każdego tytułu wykonawczego.

W sprawie w ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie, na gruncie wytycznych wyroku Trybunału Konstytucyjnego, za punkt odniesienia przy szacowaniu kosztów egzekucyjnych uznać należy przepis art. 64 § 1 u.p.e.a. wyszczególniający wysokość stawek za poszczególne czynności egzekucyjne, którego pkt 6 przewiduje opłatę za zajęcie nieruchomości wynosząca 8% od dochodzonej należności, maksymalnie jednak 34 200,00 zł. Ustawodawca biorąc pod uwagę stopień skomplikowania czynności określił odmiennie wysokość opłat na 6% za zajęcie ruchomości i 8% za zajęcie nieruchomości. Przyjmując zatem, że dla stawki 8% przyjętej w art. 64 § 1 pkt 6 u.p.e.a. maksymalną kwotą jest 34 200,00 zł, to dla stawki 6% za zajęcie ruchomości z art. 64 § 1 pkt 5 u.p.e.a. kwota maksymalna wyniesie 25.650,00 zł. Natomiast maksymalna wartość opłaty manipulacyjnej z art. 64 § 6 u.p.e.a. wg 1% stopy daje kwotę 4 275,00 zł od każdego tytułu wykonawczego. Skoro przy skomplikowanej czynności zajęcia nieruchomości opłata wynosi 8%, nie więcej niż 34 200 zł, to przy czynności zajęcia ruchomości należy uwzględnić mniejszy nakład pracy. Dlatego należy założyć, w związku z brakiem ustawowych regulacji, że opłata od zajęcia ruchomości musi być mniejsza niż przy zajęciu nieruchomości w stopniu odpowiadającym przyjętej przez ustawodawcę maksymalnej stawki w kwocie 34 200 zł dla 8% opłaty. Uznał, że skoro ustawodawca uznał, że 8% opłata dla zajęcia nieruchomości może wynosić maksymalnie 34 200 zł, a Trybunał Konstytucyjny tego nie zakwestionował, to w ocenie organu nadzoru istnieją podstawy do przyjęcia tej proporcji, że 6% oplata za zajęcie ruchomości może wynosić maksymalnie 25 650,00 zł. Rację ma organ, że każdy tytuł wykonawczy (doręczenie tytułu) wszczyna odrębne postępowanie egzekucyjne. Zatem zgodnie z art. 64 § 3 u.p.e.a. na podstawie której prowadzone były przedmiotowe postępowania oraz art. 64 § 6 u.p.e.a. aktualnego brzmienia tej samej ustawy opłaty egzekucyjne naliczane były oraz są dla każdego tytułu wykonawczego osobno. Niepodważonym i przyjętym przez Sąd pierwszej instancji była okoliczność, że łącznie obliczona kwota opłat egzekucyjnych to 33 776.80 zł, a opłaty manipulacyjnej to 6 121, 50 zł, trudno zatem odmówić organom, że nie miarkowały należnych kwot. Jednocześnie niepodważenie Sąd uznał skargę za niezasadną w kwestii obowiązku uwzględnienia przy obliczeniach działań realnych oraz sposobu Dyrektora na wyliczenia kwoty maksymalnej. Zatem uznając zasadność zarzutów skargi kasacyjnej, NSA stwierdził równocześnie, że istota sprawy jest dostatecznie wyjaśniona. Wyjaśnienie istoty sprawy było adekwatne do stanu po uwzględnieniu zarzutów skargi kasacyjnej i NSA skargę, jako niezasadną oddalił w całości na podstawie art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 188 p.p.s.a.

O kosztach Sąd orzekł na podstawie art. 204 pkt 2, art. 205 § 2 p.p.s.a., art. 207 § 1 i art. 209 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b oraz ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości w sprawie opłat za czynności radców prawnych z dnia 22 października 2015 r. (Dz.U. z 2018 r., poz. 265) i zasądził od P. sp. z o.o. z siedzibą w O. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie kwotę 460 (75% z 480 zł plus 100 zł wpisu od skargi kasacyjnej) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Mirella Łent Jolanta Sokołowska Jacek Pruszyński