II GSK 715/19

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Gabriela Jyż Sędzia NSA Cezary Pryca Sędzia WSA (del.) Urszula Wilk (spr.) po rozpoznaniu w dniu 22 września 2022 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej H. R. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 13 marca 2019 r., sygn. akt III SA/Łd 2/19 w sprawie ze skargi H. R. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 16 listopada 2018 r., nr [...] w przedmiocie kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od H. R. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi 1.800 (jeden tysiąc osiemset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi wyrokiem z 13 marca 2019 r. r., sygn. III SA/Łd 2/19 na podstawie art.151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (obecnie tekst jedn. Dz.U. z 2022 r. poz. 329; dalej: p.p.s.a.) oddalił skargę H. R. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi 16 listopada 2018 r. nr 1001-IOA.4246.133.2018.6.WT w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry.

Skargę kasacyjną od tego wyroku wywiodła H. R. zaskarżając go w całości i wnosząc o jego uchylenie i przekazanie sprawy Sądowi I instancji do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie na jej rzecz zwrotu kosztów postepowania.

Zaskarżonemu wyrokowi zarzuciła:

I. naruszenie przepisów prawa procesowego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

1. naruszenie art. 141 § 1 p.p.s.a. w zw. z art. 89 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (tekst jedn. Dz. U. z 2016 r., poz. 471 ze zm.; dalej: u.g.h.), polegające na wadliwej ocenie stanu faktycznego i przedwczesnym zakwalifikowaniem skarżącej jako "urządzającego gry" na podstawie oddalania lokalu (jego części) do władania innemu podmiotowi dla eksploatacji automatów za ustalony czynsz, podczas gdy zgodnie z opiniami biegłych, w tym najnowszą opinią biegłego z zakresu instrumentów finansowych M. T. urządzenia i platforma (...) nie służą do prowadzenia gier, a produkty/instrumenty oferowane przez platformę (...) są instrumentami finansowymi mającymi formę krótkoterminowych opcji binarnych – krótkoterminowość tych produktów/instrumentów nie odbiera im charakteru instrumentów finansowych. Oferowane produkty/instrumenty za pomocą platformy (...) prezentowane są wizualnie w sposób znany z gier hazardowych, zaś wizualizacja instrumentów finansowych nie odbiera im przymiotu instrumentów finansowych w myśl ustawy o obrocie instrumentami finansowymi;

2. naruszenie art. 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 89 ust. 1 pkt 1 i 2 u.g.h., polegające na wadliwej ocenie stanu faktycznego i przedwczesnym zakwalifikowaniem skarżącej jako "urządzającego gry" pomimo nieustalenia przez Sąd do czego służył i w oparciu o co był zbudowany wykres pojawiający się na ekranie automatu (...), a przede wszystkim czy wykres ten jest oparty o notowania walut czy też nie, a zatem nieprzeprowadzenie dowodu, który pozwoliłby na ustalenie czy platforma, której dotyczy oskarżenie, faktycznie przedstawia w czasie rzeczywistym wysokość kursu walut i czy warunki wygranej są uzależnione od prawidłowego przewidzenia kursu walut;

3. naruszenie art. 141 § 1 p.p.s.a. w zw. z art. 89 ust. 1 pkt 1 i 2 u.g.h., polegające na wadliwej ocenie stanu faktycznego i przedwczesnym zakwalifikowaniem skarżącej jako "urządzającego gry" na podstawie oddalania lokalu (jego części) do władania innemu podmiotowi dla eksploatacji automatów za ustalony czynsz, podczas gdy błędnym jest uznanie, iż skarżąca urządzała gry, podczas gdy zebrany w sprawie materiał dowodowy w żaden sposób nie wskazuje, aby wykonywała ona jakiekolwiek bieżące czynności obsługowe przedmiotowego automatu do gry, czy też zapewniała swobodny do niego dostęp uczestnikom. Za czynność bezpośrednią nie można uznać obowiązku powiadomienia przedstawiciela spółki o włamaniu, kradzieży, naruszeniu integralności lub istotnego uszkodzenia urządzenia, jeżeli obowiązki, w związku z zawartą umową, ograniczyły się jedynie do udostępnienia części lokalu, w której umieszczono automat, co istotnie wpływa na kwalifikację skarżącej jako urządzającego gry w rozumieniu art. 89 ust. 1 u.g.h.;

4. naruszenie przepisu art. 133 § 1 p.p.s.a., poprzez uznanie w rozstrzygnięciu Sądu, że materiał dowodowy, w oparciu o który organ ustalił stan faktyczny sprawy został zebrany w sposób prawidłowy i wystarczający dla prawidłowej oceny legalności decyzji, w sytuacji w jakiej materiał dowodowy nie był zupełny, co stanowiło samoistną przesłankę do uchylenia przez Sąd decyzji organu, a co skutkowało oddaleniem skargi i utrzymaniem w obrocie prawnym wadliwej decyzji organu, co w szczególności należy odnieść do charakteru zatrzymanych urządzeń, a także ustalenia rzekomych powiązań biznesowych skarżącej z podmiotem będącym właścicielem urządzeń i błędnym uznaniem go za podmiot urządzający gry hazardowe;

5. naruszenie przepisu art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez rozstrzygnięcie materialno-prawnych wątpliwości w zakresie możliwości nałożenia kary pieniężnej na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2) u.g.h. na niekorzyść podatnika, mimo że nie można czynić podatnikom zarzutu naruszenia przepisów, jeżeli przepisy te są niejednoznaczne, a podatnik wybrał jedno z możliwych stanowisk. Zasada ta niesie w sobie nie tylko treści normatywne, lecz także daleko wykracza poza ramy prawne. Chodzi bowiem o ochronę takich wartości jak sprawiedliwość, równość podmiotów oraz poszanowanie reguł kultury administrowania czy też poszanowania reguł zachowań międzyludzkich, co skutkowało błędnym uznaniem, że zaskarżona decyzja odpowiada prawu;

6. naruszenie przepisu art. 122, art. 180 i art. 187 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 8 oraz art. 129 i art. 23b ust. 1 u.g.h., poprzez nieuchylenie zaskarżonej decyzji i oddalenie skargi pomimo zaniechania przez organ obu instancji podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, w szczególności nieprzeprowadzenia dowodu mogącego świadczyć o prawidłowym funkcjonowaniu automatów, braku elementu losowości oraz niedokonaniu koniecznych badań sprawdzających, tj. niedopuszczenie niezbędnego dowodu z badania przeprowadzonego przez upoważnioną Ministra Finansów jednostkę badającą GLI Austria.

II. naruszenie przepisów prawa materialnego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

1. naruszenie przepisu art. 89 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 6 ust. 4 u.g.h., poprzez błędną wykładnię polegającą na uznaniu, że samo dzierżawienie/wynajmowanie lokalu podmiotom, o których mowa w art. 6 ust. 4 tej ustawy, stanowi czynność "urządzania gier", a co skutkowało oddaleniem skargi i utrzymaniem w obrocie prawnym wadliwej decyzji organu;

2. naruszenie przepisu art. 7a Prawa bankowego, poprzez jego niezastosowanie i uznanie, że produkty oferowane przez (...) nie mają charakteru instrumentów finansowych, co pozwoliłoby na ustalenie, czy odniesienie się przez obronę do art. 7a Prawa bankowego jest wyłącznie linią obrony czy też jest to uzasadnione. Wskazane uchybienie doprowadziło do uznania, iż działalność prowadzona na zakwestionowanej platformie (...) podlega pod przepisy ustawy o grach hazardowych, czyniąc oferowane opcje grami hazardowymi z elementami losowości, podczas gdy zgodnie z powołanymi przepisami działalność ta jest wyłączona spod działania przepisów ustawy o grach hazardowych. Jakkolwiek Sąd pierwszej instancji słusznie zauważył, że "istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się zaś do oceny, czy działalność prowadzona przez spółkę (...) sp. Z o.o. (...) dotyczy terminowych operacji finansowych, do których nie stosuje isę przepisów ustawy o grach hazardowych (...) z mocy art. 7a Prawa bankowego (...)", to jednak pominął w całości wniosek płynący z załączonej do sprawy dokumentacji, iż w istocie mamy tu do czynienia z opcjami binarnymi typu europejskiego, utworzonymi na bazie par wymiany obcych walut, wymienionymi jako instrumenty finansowe na wykazie MiFID w punkcie 4 sekcji C Załącznika 1, które są powszechnie spotykanym instrumentem pochodnym, będącym przykładem typowej terminowej operacji finansowej w rozumieniu art. 7a Prawa bankowego oraz Sekcji C dyrektywy MiFID uzupełnionej przez artykuły 38 i 39 Rozporządzenia (WE) nr 1287/2006 z dnia 10 sierpnia 2006 r. wprowadzającego Dyrektywę 2004/39/ECK Parlamentu i Komisji Europejskiej.

Ponadto, skarżąca na podstawie art. 106 § 3 p.p.s.a. wniosła o:

a) włączenie w poczet materiału dowodowego oraz przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego przy (...) (biegły informatyk, specjalista w zakresie najnowszych technologii, techniki komputerowej, zabezpieczenia systemów teleinformatycznych, telekomunikacji, oprogramowania, kart płatniczych, przestępczości komputerowej i opartej na najnowszych technologiach) wywołanej w analogicznej sprawie toczącej się przed (...) na okoliczność: czy gry na automacie o nazwie (...) (...) mają charakter losowy, tj. grami hazardowymi w rozumieniu ustawy z dnia 9 listopada 2009 r. o grach hazardowych;

b) włączenie w poczet materiału dowodowego oraz przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego przy (...) (biegły z zakresu obrotu papierami wartościowymi, rynek kapitałowy i giełdowy, analiza sprawozdań finansowych i wycena przedsiębiorstw, analiza ekonomiczna, instrumenty finansowe) wywołanej w analogicznej sprawie toczącej się przed (...), na okoliczność: czy produkty/instrumenty oferowane przez platformę (...) wypełniają definicję "instrumentu finansowego" w myśl ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, czy wypełniają definicję "terminowej operacji finansowej" w myśl art. 7a Prawa bankowego, czy czynnik losowy pełni funkcję dominującą w ustaleniu wyniku zakładu, czy zmienność instrumentu bazowego wynika z ogólnej sytuacji ekonomicznej;

c) przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego sądowego przy (...) na okoliczność charakteru platformy (...) i oferowanych przez nią produktów, a w szczególności niepodlegania platformy pod regulację ustawy o grach hazardowych z uwagi na okoliczność, iż produkty oferowane przez platformę (...) należą zgodnie z klasyfikacja instrumentów finansowych do grupy pochodnych instrumentów opcyjnych;

d) przeprowadzenie dowodu z ekspertyzy (...) – w zakresie kwalifikacji instrumentów oferowanych przez (...) jako instrumentów finansowych także ww. okoliczności;

e) przeprowadzenie dowodu z opinii dr nauk prawnych (...) – w zakresie kwalifikacji instrumentów oferowanych przez (...) jako instrumentów finansowych także ww. okoliczności.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej przedstawiono argumenty na poparcie przytoczonych wyżej zarzutów.

Organ odwoławczy, zastępowany przez radcę prawnego, w odpowiedzi na skargę kasacyjną podtrzymał dotychczasowe stanowisko, wnosił o jej oddalenie i zasądzenie kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznał skargę kasacyjną na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów, na podstawie zarządzenia Przewodniczącej Wydziału II Izby Gospodarczej NSA z dnia 30 czerwca 2022 r. o skierowaniu sprawy do rozpoznania na posiedzeniu niejawnym, na podstawie art. 15zzs4 ust. 3 w zw. z ust. 1 ustawy z 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (tekst jedn. Dz. U. z 2021 r. poz. 2095 ze zm.).

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 193 zdanie drugie p.p.s.a., uzasadnienie wyroku oddalającego skargę kasacyjną zawiera ocenę zarzutów skargi kasacyjnej. Naczelny Sąd Administracyjny odstąpił zatem od przedstawienia stanu sprawy, ograniczając uzasadnienie tylko do rozważań mających znaczenie dla oceny postawionych w skardze kasacyjnej zarzutów.

Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. W niniejszej sprawie nie występują przesłanki nieważności postępowania sądowoadministracyjnego enumeratywnie wyliczone w art. 183 § 2 p.p.s.a. Z tego względu Naczelny Sąd Administracyjny przy rozpoznaniu sprawy związany był granicami skargi kasacyjnej. Granice te są wyznaczone wskazanymi w niej podstawami, którymi może być naruszenie prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (art. 174 pkt 1 p.p.s.a.) albo naruszenie przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.). Naczelny Sąd Administracyjny bada bowiem legalność wyroku Sądu pierwszej instancji jedynie w zakresie zakwestionowanym w skardze kasacyjnej, a nie rozpoznaje sprawy ponownie w jej całokształcie.

Z zarzutów skargi kasacyjnej wynika, że spór prawny w rozpatrywanej sprawie dotyczy oceny prawidłowości stanowiska Sądu I instancji, który kontrolując zgodność z prawem decyzji DIAS w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry stwierdził, że decyzja ta nie jest niezgodna z prawem. Z uzasadnienia zaskarżonego wyroku wynika, że przeprowadzone przez organ administracji ustalenia faktyczne – wobec ich prawidłowości – uzasadniały po pierwsze, przyjęcie ich za podstawę wyrokowania w rozpatrywanej sprawie, po drugie, zaakceptowanie dokonanej na ich podstawie przez organ oceny, że stanowiące przedmiot kontroli automaty do gier (...) służyły do urządzania na nich gier, o których mowa w art. 2 ust. 3 u.g.h., po trzecie zaś, nałożenie na stronę na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. kary pieniężnej za urządzanie gier hazardowych na tych automatcha poza kasynem gry, albowiem należało ją uznać za podmiot, o którym mowa w przywołanym przepisie prawa, który to przepis w związku z tym, że nie jest przepisem technicznym w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE, mógł stanowić materialnoprawną podstawę wydania decyzji nakładającej na skarżącą karę pieniężną za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry.

Zdaniem składu orzekającego, skarga kasacyjna nie podważa prawidłowości stanowiska Sądu I instancji, z którego wynika, że kontrolowana przez ten Sąd decyzja wydana w przedmiocie kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry, nie jest niezgodna z prawem.

Uwzględniając istotę sporu prawnego w rozpatrywanej sprawie, która stawiana jest na gruncie zarzutów kasacyjnych, w tym zwłaszcza prezentowanej w ich uzasadnieniu argumentacji osadzonej na gruncie dołączonych do skargi kasacyjnej opinii, a która zmierza do wykazania wadliwości zaskarżonego wyroku z pozycji argumentu odnoszącego się do braku prawidłowości ustaleń oraz ocen odnośnie do charakteru skontrolowanych rządzeń i platformy (...), ale braku podstaw do nałożenia na skarżącą kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry, zwłaszcza że działalność prowadzona na urządzeniu (...)i platformie nie podlega przepisom u.g.h., w pierwszej kolejności należało się właśnie odnieść do kwestii podnoszonej w zarzucie z pkt II.2. petitum skargi kasacyjnej. Ma ona zasadnicze znaczenie w sprawie, a jej rozstrzygnięcie nie pozostaje bez wpływu na zasadność pozostałych zarzutów oraz wniosków skargi kasacyjnej.

Zarzut ten nie jest usprawiedliwiony.

Zasadności stanowiska Sądu I instancji, z którego wynika, że zaskarżona decyzja nie jest niezgodna z prawem, nie podważa prezentowana na gruncie omawianego zarzutu kasacyjnego argumentacja, że prowadzona przez stronę z wykorzystaniem spornych automatów działalność, nie dość, że nie była niezgodna z prawem, to również nie podlegała regulacji u.g.h. Jak wywodziła strona, odwołując się w tej mierze do załączonych opinii, przedmiotem tej działalności były terminowe operacje finansowe (opcje binarne typu europejskiego). Stanowisko to nie jest zasadne i w opozycji do niego trzeba podnieść, że jakkolwiek istotnie, zgodnie z art. 7a ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Prawo bankowe (Dz. U. z 2012 r. poz. 1376 z późn. zm.), do terminowych operacji finansowych, o których mowa w art. 4 ust. 1 pkt 7 lit. h) oraz w art. 5 ust. 2 pkt 4, będących przedmiotem umów zawartych przez bank lub instytucję finansową nie stosuje się przepisów o grach hazardowych oraz art. 413 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r. poz. 380, 585 i 1579), to jednak podkreślenia wymaga, że zastosowanie art. 7a Prawa bankowego wymaga spełnienia określonych tą ustawą warunków. W szczególności oznacza to, że podmiot, który świadczy usługi, o których mowa w przywołanym przepisie powinien udokumentować, że jest instytucją finansową w rozumieniu Prawa bankowego i działa zgodnie z przepisami regulującymi rynek finansowy w Polsce, co także wymaga odpowiedniego udokumentowania, że operacje finansowe, o których mowa w tym przepisie są przeprowadzane w sposób zgodny z przepisami prawa oraz, że mają rzeczywisty charakter, a mianowicie, że nie są to operacje jedynie dla pozoru, czy wprowadzające w błąd (por. w tej mierze również wyroki NSA z: 29 lipca 2021 r., sygn. akt II GSK 1513/18 i II GSK 1514/18; 23 lutego 2021 r., sygn. akt II GSK 1347/20; 20 listopada 2020 r., sygn. akt II GSK 3625/17; 23 października 2018 r., sygn. akt II GSK 5608/16; publ.: www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

Jeżeli więc skarżąca pomija znaczenie konsekwencji wynikających z przywołanej regulacji prawnej, a więc i znaczenie konsekwencji wynikających z definicji instytucji finansowej zawartej art. 4 ust. 1 pkt 7 lit. h) ustawy – Prawo bankowe, a w toku prowadzonego w sprawie postępowania nie wykazała – a za uzasadnione należałoby uznać twierdzenie, że to na niej w tym względzie spoczywał obowiązek dowodzenia – że prowadzona przez nią działalność spełniała warunki, o których mowa w przywołanych przepisach prawa i z tymi warunkami korespondowała, to nie sposób jest twierdzić, że argumenty, które aktualnie podnosi, a których źródłem są dołączone do skargi kasacyjnej opinie, z których z kolei nie wynika – bo siłą rzeczy nie może – spełnianie wymogów prawnych, o których mowa była powyżej, mogą skutecznie podważać prawidłowość przeprowadzonych w sprawie ustaleń faktycznych oraz ich prawnej oceny. To zaś nie pozostaje bez wpływu na wniosek odnośnie do braku zasadności zarzutów z pkt I.3. i 4. petitum skargi kasacyjnej, a także braku przydatności w rozpatrywanej sprawie wymienionych opinii oraz orzeczeń sądów powszechnych zapadłych w innych indywidualnych sprawach. Zwłaszcza, gdy w tej kwestii odwołać się trzeba również do znaczenia argumentu z treści art. 133 § 1 p.p.s.a. oraz z treści art. 106 § 3 p.p.s.a., co do przesłanek jego stosowania, które w rozpatrywanej sprawie się nie zaktualizowały (por. wyrok NSA z 6 października 2005r., sygn. akt II GSK 164/05).

Omawiane stanowisko strony oraz prezentowana w jego uzasadnieniu argumentacja nie podważają ustalenia, że kwestionowane w sprawie urządzenia (automaty) nie były wykorzystywane do zawierania terminowych operacji finansowych, czy też operacji, przedmiotem których miałyby być instrumenty rynku finansowego lub papiery wartościowe – jak wynika to z art. 4 ust. 1 pkt 7 lit. h) Prawa bankowego definiującego pojęcie instytucji finansowej. Automaty te służyły bowiem urządzaniu gier, o których mowa w art. 2 ust. 3 u.g.h., a zarzuty skargi kasacyjnej podważające faktyczne podstawy wydanego w sprawie orzeczenia, okazały się nieskuteczne.

Nie są zasadne zarzuty z pkt I. 4 i 6 petitum skargi kasacyjnej.

Odnosząc się do pierwszego z nich oraz podkreślając, że nie został on w ogóle uzasadniony, gdyż z uzasadnienia skargi kasacyjnej nie wynika, na czym miałoby polegać naruszenie art. 133 § 1 p.p.s.a., w tym zwłaszcza jego istotny charakter, a także wpływ tego naruszenia na wynik sprawy (por. wyroki NSA z: 21 stycznia 2015 r., sygn. akt II GSK 2162/13; 27 listopada 2014 r., sygn. akt I FSK 1752/13; 10 października 2014 r., sygn. akt II OSK 793/13 oraz wyżej powołane II GSK 1513/18 i II GSK 1514/18) należy podnieść, że z wyrażonej na gruncie tego przepisu prawa zasady orzekania Sądu I instancji na podstawie akt sprawy wynika, że w postępowaniu sądowoadministracyjnym Sąd ten orzeka na podstawie materiału dowodowego zgromadzonego przez organy administracji publicznej w prowadzonym postępowaniu administracyjnym, uwzględniając również, zgodnie z art. 106 § 4 p.p.s.a., powszechnie znane fakty, a także, jak stanowi art. 106 § 3 p.p.s.a., dowody uzupełniające z dokumentów. Obowiązek wydania wyroku na podstawie akt sprawy – rozumiany, jako oparcie rozstrzygnięcia na istotnych w sprawie faktach (prawidłowo) udokumentowanych w aktach sprawy – oznacza orzekanie na podstawie materiału dowodowego znajdującego się w aktach sprawy, a stanowiącego podstawę faktyczną wydania zaskarżonego aktu oraz zakaz wykraczania poza ten materiał. Przywołany przepis wyznacza więc granice, w których może operować sąd administracyjny, przyjmując za podstawę orzekania w sprawie dany stan faktyczny. Konsekwencją powyższego, jak podkreśla się w orzecznictwie sądowoadministracyjnym jest to, że naruszenie zasady określonej w art. 133 § 1 p.p.s.a., może stanowić, w ramach art. 174 pkt 2 p.p.s.a, usprawiedliwioną podstawę kasacyjną, jeżeli polega w szczególności na: 1) oddaleniu skargi, mimo niekompletnych akt sprawy, 2) pominięciu istotnej części tych akt, 3) przeprowadzeniu postępowania dowodowego z naruszeniem przesłanek wskazanych w art. 106 § 3 p.p.s.a. i 4) oparciu orzeczenia na własnych ustaleniach sądu, tzn. dowodach lub faktach nieznajdujących odzwierciedlenia w aktach sprawy, o ile nie znajduje to umocowania w art. 106 § 3 p.p.s.a. (por. np. wyrok NSA z 26 maja 2010 r., sygn. akt I FSK 497/09). Naruszeniem art. 133 § 1 p.p.s.a. będzie więc takie przeprowadzenie kontroli legalności zaskarżonego aktu, które doprowadzi do przedstawienia przez sąd administracyjny I instancji stanu sprawy w sposób oderwany od materiału dowodowego zawartego w aktach sprawy (por. np. wyrok NSA z 19 października 2010 r., sygn. akt II OSK 1645/09). Oznacza to, że art. 133 § 1 p.p.s.a. może być podstawą skargi kasacyjnej tylko wówczas, gdy sąd przyjął jakiś fakt na podstawie źródła znajdującego się poza aktami sprawy.

Z uzasadnienia skargi kasacyjnej nie wynika, aby jej autor wykazał zaistnienie którejkolwiek z wymienionych powyżej sytuacji – lub sytuacji rodzajowo im podobnej – w świetle której za uzasadnione należałoby uznać twierdzenie o wykroczeniu przez Sąd I instancji poza wyznaczone aktami administracyjnymi granice, w których mógł działać.

Wobec wskazanych deficytów, omawiany zarzut kasacyjny należało więc uznać tym samym również za nieskuteczny.

Podobnie trzeba ocenić także zarzut z pkt I. 6 petium skargi kasacyjnej, na gruncie którego Skarżąca podnosi naruszenie art. 122, art. 180 i art. 187 O.p. w związku z art. 8 i art. 129 oraz art. 23b ust. 1 u.g.h. Zarzut ten nie został bowiem uzasadniony w sposób, w jaki należałoby tego oczekiwać w świetle wymogów określonych w art. 174 pkt 2 w związku z art. 176 p.p.s.a.

Z uzasadnienia skargi kasacyjnej nie wynika, na czym miałoby polegać naruszenie przez WSA wymienionych przepisów prawa mających stanowić adekwatne (co w szczególności trzeba odnieść do wskazanych przepisów u.g.h.) normatywne wzorce kontroli legalności działania organu administracji publicznej w rozpatrywanej sprawie, a także na czym miałby polegać – niedostrzeżony przez ten Sąd – wpływ zarzucanego naruszenia wskazanych przepisów prawa na wynik sprawy, a w tym kontekście na to, że ustalenia stanu faktycznego rozpatrywanej sprawy należałoby uznać – według Skarżącej – za niewystarczające dla wydania zaskarżonej decyzji, a przez to za wadliwe.

Omawiany zarzut kasacyjny nie może być więc uznany z przedstawionych powodów za zasadny, a co za tym idzie również za skuteczny. Zasadność wniosku odnośnie braku skuteczności omawianego zarzutu kasacyjnego potwierdza i ta okoliczność, że z jego uzasadnienia nie wynika również, z jakich powodów i dlaczego – skarżąca ich bowiem nie przedstawia – za miarodajne wzorce oceny prawidłowości ustaleń faktycznych przyjętych za podstawę wyrokowania w sprawie, które miałby naruszyć Sąd I instancji należy – czy też należałoby – uznać art. 23b u.g.h., który odnosi się do badań sprawdzających zarejestrowanych – co trzeba podkreślić –automatów lub urządzeń do gier oraz art. 129 tej ustawy, który jest przepisem przejściowym. Powołany w uzasadnieniu tego zarzutu pogląd wyrażony w wyroku NSA z 14 marca 2014 r., sygn. akt II GSK 2046/12 jest nieadekwatny do stanu faktycznego tej sprawy.

Skutku oczekiwanego przez skarżącą nie może również odnieść zarzut ujęty w pkt I. 5 petitum skargi kasacyjnej.

W korespondencji do powyżej już przywołanych argumentów, w tym w szczególności konsekwencji wynikających z art. 174 pkt 2 w zw. z art. 176 p.p.s.a. trzeba podnieść, że o naruszeniu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. penalizującego urządzanie gier na automatach poza kasynem gry oraz o naruszeniu art. 121 § 1 O.p. i wyrażonej na jego gruncie zasady zaufania nie sposób jest wnioskować na podstawie racji prezentowanych w uzasadnieniu omawianego zarzutu kasacyjnego. W opozycji do stanowiska skarżącej trzeba bowiem podnieść, że o naruszeniu zasady (normy) nakazującej organom administracji prowadzenie postępowania w sposób budzący zaufanie do tych organów, nie można wnioskować na podstawie podjęcia przez organ administracji w danej sprawie rozstrzygnięcia odmiennego od oczekiwanego przez stronę, która ma prawo do własnego subiektywnego przekonania odnośnie do zasadności jej racji (por. wyrok NSA z 27 kwietnia 2018 r., sygn. akt I FSK 1048/16). Zwłaszcza w sytuacji, gdy tak jak w rozpatrywanej sprawie, decyzja o nałożeniu na stronę kary administracyjnej odpowiada prawu (por. wyrok NSA o sygn. akt II FSK 2367/10), a prezentowane przez skarżącą racje oraz towarzyszące im oczekiwania, trzeba jednak uznać za oparte na nieuprawnionych przesłankach. Według Naczelnego Sądu Administracyjnego, kwestia podejścia do wykładni oraz stosowania art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. w sprawach takich, jak w niniejszej oraz towarzyszące temu w swoim czasie wątpliwości orzecznictwa sądowego, nie mogą stanowić podstawy usprawiedliwienia naruszenia prawa. Zwłaszcza w sytuacji, gdy – a trzeba to podkreślić – w orzecznictwie tym stanowczo wyrażany był również pogląd, że przywołany przepis u.g.h. nie ma charakteru technicznego i może stanowić materialnoprawną podstawę wydania decyzji nakładającej kare pieniężną za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry, co znalazło następnie swoje potwierdzenie w uchwale składu 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego w sprawie o sygn. II GPS 1/16. Istnienie podnoszonych przez stronę wątpliwości, w kontekście znaczenia argumentu z racjonalności podejmowania decyzji odnośnie do wyboru prowadzonej działalności, w tym wiążących się z tym ryzyk, nie może więc zwalniać z odpowiedzialności w sytuacji, gdy działalność ta nie jest zgodna z prawem, ani też nie może uzasadniać twierdzenia o naruszeniu wymienionej powyżej zasady, ani też odnośnie do przyjmowania domniemań niekorzystnych dla strony. Przy tym – co we wskazanym kontekście trzeba również podkreślić – eksponowane przez skarżącą wątpliwości, jeżeli rzeczywiście istniały, to powinny jednak raczej – jak w pełni zasadnie należałoby założyć – stanowić źródło refleksji skutkującej daleko idącą ostrożnością, gdy chodzi o podejmowanie działania, którego prawna ocena miałaby nie być jednoznaczna. Co więcej, o naruszeniu wymienionych zasad nie sposób jest również wnioskować na podstawie argumentów osadzonych na gruncie podejścia do spornej w sprawie kwestii przez sądy powszechne w sprawach karnych. Przede wszystkim dlatego, że zakresowo, odpowiedzialność administracyjna za naruszanie warunków urządzania gier na automatach w zakresie odnoszącym się do miejsca ich urządzania oraz odpowiedzialność karna za urządzanie gier hazardowych nie wykluczają się wzajemnie. Odpowiedzialność karno-skarbowa oparta jest na z gruntu odmiennych przesłankach niż odpowiedzialność za delikt administracyjny. O ile pierwsza z nich, oparta jest na zasadzie winy – którą można przypisać osobie fizycznej – to druga oparta jest już na przesłance obiektywnego naruszenia prawa. Ponadto, o ile główną funkcją odpowiedzialności karnej jest funkcja represyjna, czyli odwet za popełniony czyn zabroniony, to główną funkcję odpowiedzialności administracyjnej stanowi funkcja szeroko pojętej prewencji, której mogą towarzyszyć również inne jeszcze funkcje, o czym w zakresie odnoszącym się do istoty regulacji zawartej w art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h., była już mowa powyżej. Ponadto – co nie mniej istotne – podnieść należy, że Trybunał Konstytucyjny w wyroku w sprawie P 32/12 stwierdził, że art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. w zakresie, w jakim zezwalają na wymierzenie kary pieniężnej osobie fizycznej, skazanej uprzednio prawomocnym wyrokiem na karę grzywny za wykroczenie skarbowe z art. 107 § 4 k.k.s., są zgodne z wywodzoną z art. 2 Konstytucji RP zasadą proporcjonalnej reakcji państwa na naruszenie obowiązku wynikającego z przepisu prawa.

Prowadzi to do wniosku, że orzekając w sprawie o nałożenie kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry, organ administracji nie jest zwolniony z obowiązku dokonywania własnych ustaleń faktycznych oraz własnej ich oceny, co podlega kontroli sądu administracyjnego w sprawie ze skargi na decyzję nakładającą wymienioną karę pieniężną. W tym też kontekście trzeba podnieść, że z utrwalonego już orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego wynika, iż w toku postępowania o nałożenie kary pieniężnej organ administracji celnej – aby zastosować sankcję wynikającą z u.g.h. – nie jest zobligowany dysponować rozstrzygnięciem Ministra Finansów wydanym na podstawie art. 2 ust. 6 przywołanej ustawy, a brak tego rozstrzygnięcia nie stanowi o naruszeniu wymienionego przepisu prawa. Brak tego rozstrzygnięcia nie stanowi więc również o wadliwości ustaleń faktycznych przeprowadzonych w sprawie o nałożenie kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry. Prowadząc postępowanie w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów u.g.h., właściwy organ jest bowiem uprawniony do czynienia ustaleń odnośnie do charakteru danej gry (por. w tej mierze, aktualny również w odniesieniu do postępowań prowadzonych na podstawie art. 89 u.g.h. pogląd prawny Sądu Najwyższego wyrażony w postanowieniu z 28 sierpnia 2013 r., sygn. akt V KK 15/13).

W odpowiedzi natomiast na zarzuty z pkt I. 3 oraz pkt II. 1 petitum skargi kasacyjnej, których komplementarny charakter uzasadnia, aby rozpoznać je łącznie, trzeba w punkcie wyjścia odwołać się do ww. uchwały NSA w sprawie II GPS 1/16, że podmiotem, wobec którego może być egzekwowana odpowiedzialność za omawiany delikt, jest każdy (osoba fizyczna, osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej), kto urządza grę na automatach w niedozwolonym do tego miejscu, a więc poza kasynem gry.

Z ugruntowanego już orzecznictwa tego Sądu wynika również, że sankcja z art. 89 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h. może zostać nałożona na więcej niż jeden podmiot, w sytuacji gdy każdemu z nich można przypisać cechę "urządzającego gry" na tym samym automacie w tym samym miejscu i czasie, co znajduje swoje uzasadnienie w potrzebie uwzględniania szerokiego podejścia do rozumienia pojęcia "urządzającego gry na automatach"" oraz "urządzania gier na automatach", motywowanej tak przedmiotem, jak i istotą regulowanych u.g.h postępowań w sprawach nałożenia kary pieniężnej oraz koniecznością zapewnienia realnego charakteru systemu kontroli oraz skuteczność przewidzianych przez ustawodawcę sankcji.

Jakkolwiek u.g.h. – w brzmieniu mającym zastosowanie w rozpatrywanej sprawie – nie definiuje pojęcia "urządzającego gry", o którym mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2, to jednak posługuje się nim w wielu przepisach, które umożliwiają określenie i ustalenie jego treściowego zakresu. Na ich podstawie, przy uwzględnieniu potrzeby szerokiego podejścia do rozumienia pojęcia "urządzającego gdy na automatach" oraz "urządzania gier na automatach", o czym mowa była powyżej, w pełni zasadnie przyjmuje się, że "urządzanie gier hazardowych" to ogół czynności i działań stanowiących zaplecze logistyczne dla umożliwienia realizowania w praktyce działalności w zakresie gier hazardowych, w szczególności: zorganizowanie i pozyskanie odpowiedniego miejsca na zamontowanie urządzeń, przystosowanie go do danego rodzaju działalności, umożliwienie dostępu do takiego miejsca nieograniczonej ilości graczy, utrzymywanie automatów w stanie stałej aktywności, umożliwiającym ich sprawne funkcjonowanie, wypłacanie wygranych, obsługa urządzeń, zatrudnienie i odpowiednie przeszkolenie personelu, zapewniające graczom możliwość uczestniczenia w grze.

Powyższe rozumienie "urządzania" potwierdza przy tym definicja zawarta w Słowniku Języka Polskiego PWN, zgodnie z którą "urządzić – urządzać" oznacza: "wyposażyć coś w odpowiednie sprzęty", "zorganizować (jakąś imprezę), jakieś przedsięwzięcie itp.", "zapewnić komuś dobre warunki" (por. https://sjp.pwn.pl/sjp/urzadzic;2533410.html). "Urządzanie", to wedle powyżej przedstawionego słownikowego rozumienia tego zwrotu również – a trzeba to podkreślić – "stwarzanie komuś odpowiednich warunków", co w rozpatrywanej sprawie wprost i bezpośrednio odnieść należy do tworzenia warunków do urządzania gier na automatach poza kasynem gry, a to poprzez udostępnienie miejsca ich urządzania i tym samym udostępniania samych gier na automatach poza kasynem gry. W okolicznościach stanu faktycznego rozpatrywanej sprawy – który nie został skutecznie zakwestionowany – polegało to na tym, że skarżąca udostępniając (wydzierżawiając) Kancelarii na podstawie umowy dzierżawy powierzchni użytkowej z 1 czerwca 2015 r. część lokalu użytkowego (2 m2), w którym prowadził własną działalność gospodarczą w celu ulokowania i zainstalowania w nim urządzeń opisanych w tej umowie, udostępniała go tym samym oraz w tenże właśnie sposób grającym. Taki przecież był cel podejmowanego przez nią działania zwłaszcza, że należący do niej lokal był lokalem ogólnodostępnym. Za nie bez znaczenia z punktu widzenia zasadności przedstawionych wniosków trzeba uznać również to, że postanowienia wymienionej umowy dowodzą, że korzyści z jej zawarcia bezpośrednio związane były z funkcjonowaniem automatów do gier, ponieważ na podstawie umowy wysokość czynszu ustalona została na poziomie 40% "od zrealizowanych przez urządzenie przekazów pienięznych". Natomiast obowiązki skarżącej polegały m.in. na kontrolowaniu zachowań, tożsamości oraz wieku grających bądź też dbałości, aby nie naruszano integralności urządzeń.

Należy w świetle zawartej umowy przyjąć, że jej strony wspólnie realizowały przedsięwzięcie polegające na połączeniu składników majątkowych, a mianowicie lokalu użytkowego skarżącej oraz pozostających w dyspozycji dzierżawcy automatów do gier, które wspólnie umożliwiały uruchomienie na nich gier w sposób i w miejscu dostępnym dla ogółu, a więc ich "urządzanie", w przedstawionym powyżej rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. Tym samym, za uzasadniony należy uznać wniosek, że "celem" wymienionej umowy, a zarazem "zgodnym zamiarem" stron było nie tyle zawarcie klasycznej umowy dzierżawy, ile podjęcie wspólnego przedsięwzięcia gospodarczego, polegającego na połączeniu składników majątkowych, jakimi dysponowały strony ww. umów (por. wyrok WSA we Wrocławiu z 21 września 2016 r., sygn. akt III SA/Wr 71/16).

Nie sposób jest twierdzić, że w rozpatrywanej sprawie doszło do niezasadnego przypisania skarżącej deliktu, o którym mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., a także do niezasadnego nałożenia na nią kary pieniężnej za urządzanie gier na kontrolowanych automatach, skoro w świetle przedstawionych argumentów – w tym przedstawionego rozumienia pojęcia "urządzającego gry" oraz "urządzania gier na automatach" – nie może i nie powinno budzić żadnych wątpliwości, że skarżąca powinna być – i zasadnie została uznana – adresatem decyzji stanowiącej przedmiot kontroli w rozpatrywanej sprawie.

Wbrew stanowisku skarżącej nie ma uzasadnionych podstaw, aby twierdzić, że materialnoprawnej podstawy wydania zaskarżonej decyzji – w kontekście argumentu o technicznym charakterze przepisu art. 14 ust. 1 u.g.h. – nie mógł stanowić w rozpatrywanej sprawie art. 89 ust. 1 pkt 2 tego aktu.

W tej sytuacji kwestionowane skargą kasacyjną stanowisko Sądu I instancji nie może być uznane za nieprawidłowe, zwłaszcza, że odwołuje się do poglądu prawnego wyrażonego w ww. uchwale składu siedmiu sędziów NSA w sprawie II GPS 1/16 (ONSAiWSA 2016/5/73).

Równocześnie należy podnieść, że problemy objęte niniejszą skargą kasacyjną, były przedmiotem środków odwoławczych w sprawach rozpoznanych przez NSA, np. wyroki z: 21 kwietnia 2022 r., sygn. akt II GSK 1689/18; 3 sierpnia 2021 r., sygn. akt II GSK 319/19, II GSK 1515/18, II GSK 1573/18; 29 lipca 2021 r., sygn. akt II GSK 1514/18, II GSK 1513/18, II GSK; 6 lipca 2021 r., sygn. akt II GSK 1682/18, II GSK 1978/18; 29 czerwca 2021 r., sygn. akt II GSK 1623/18; 16 czerwca 2021 r. sygn. akt II GSK 1164/19 i II GSK 281/19 i poglądy prawne prezentowane na ich gruncie należy uznać za utrwalone w orzecznictwie.

W związku z powyższym, Naczelny Sąd Administracyjny, uznając skargę kasacyjną za pozbawioną usprawiedliwionych podstaw, w myśl art. 184 p.p.s.a. orzekł jak w pkt 1 sentencji.

Wobec powyższego Naczelny Sąd Administracyjny uznał wszystkie zarzuty skargi kasacyjnej za nieusprawiedliwione i na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną.

O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b) w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a) w zw. z § 2 pkt 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 265). Naczelny Sąd Administracyjny uwzględnił to, że pełnomocnik organu, który występował wcześniej w sprawie, sporządził w terminie określonym w art. 179 p.p.s.a. odpowiedź na skargę kasacyjną.