II GSK 1992/18

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Joanna Sieńczyło-Chlabicz (spr.) Sędzia NSA Gabriela Jyż Sędzia del. WSA Jacek Czaja po rozpoznaniu w dniu 10 maja 2022 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej J.G. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 18 września 2018 r. sygn. akt III SA/Po 287/18 w sprawie ze skargi J. G. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w P. z dnia [...] marca 2018 r. nr [...] w przedmiocie kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automacie poza kasynem gry 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od J.G. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w P. 2700 (dwa tysiące siedemset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu wyrokiem z dnia 18 września 2018 r., sygn. akt III SA/Po 287/18, oddalił skargę J.G. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w P. z dnia [...] marca 2018 r. nr [...] w przedmiocie kary pieniężnej za urządzanie gier na automacie poza kasynem gry.

Z uzasadnienia wyroku wynika, że Sąd I instancji za podstawę rozstrzygnięcia przyjął następujące ustalenia.

I

W dniu 31 lipca 2015 r. funkcjonariusze Urzędu Celnego przeprowadzili kontrolę w lokalu "B." mieszczącym się pod adresem ul. G. 1 w R. W lokalu znajdował się automat o nazwie HOT SPOT PLATINUM o nr [...]. Po dokonaniu oględzin funkcjonariusze stwierdzili, że na automacie nie było ani informacji o zezwoleniu, ani poświadczenia rejestracji. Urządzenie było włączone do sieci elektrycznej i gotowe do gry. W drodze eksperymentu funkcjonariusze ustalili, że urządzenie oferuje gry na automatach w rozumieniu ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (t.j. Dz. U. z 2015 r. poz.612 ze zm.; dalej: u.g.h.).

Podczas kontroli przedłożono dokument "umowę najmu powierzchni użytkowej" zawartą pomiędzy J. G. prowadzącym działalność gospodarczą B. pod adresem ul. G. 1, [...] R. (dalej: skarżący, strona) a W. Sp. z o.o. z siedzibą w W.

W związku z ustaleniami kontroli Naczelnik Urzędu Celnego w K. decyzją z dnia [...] września 2016 r. - działając na podstawie art. 89 ust.1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. - wymierzył skarżącemu karę pieniężną w wysokości 12.000 zł za urządzanie gier na automacie poza kasynem gry.

Decyzją z dnia [...] marca 2018 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w P. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

Organ odwoławczy podzielił stanowisko organu I instancji, że sporne urządzenie umożliwiało prowadzenie gier na automacie, o którym mowa w art. 2 ust. 3 w zw. z art. 2 ust. 5 u.g.h., gdyż jest to urządzenia elektroniczne, a urządzane na nim gry mają charakter losowy, przy czym grający mają możliwość uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej. Przebieg gier ma charakter losowy, a uzyskiwane wyniki gry są nieprzewidywalne i niezależne od woli grającego.

W ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w P., hazardowy charakter spornego urządzenia potwierdza w pełni zebrany w trakcie postępowania materiał dowodowy, w tym przede wszystkim przeprowadzony eksperyment procesowy, który pozwala w sposób jednoznaczny na uznanie, że gry na spornym automacie są grami hazardowymi, w rozumieniu u.g.h.

Zdaniem organu odwoławczego, organ I instancji prawidłowo uznał, że skarżący wypełnił swym zachowaniem znamiona pojęcia "urządzania gier na automacie" poza kasynem gry, gdyż udostępnił spółce W. powierzchnię swojego lokalu do zainstalowania automatu do gier.

Odnosząc się do stanowiska w sprawie braku notyfikacji przepisów u.g.h., Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w P. wskazał na uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 maja 2016 r., sygn. akt II GPS 1/16, w której stwierdzono że art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. nie jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz. Urz. UE. L z 1998 r. Nr 204, s. 37, ze zm.; dalej: dyrektywa 98/34/WE) i może stanowić podstawę wymierzenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów u.g.h.

Wobec poczynionych ustaleń, w związku z brakiem posiadania przez skarżącego koncesji na prowadzenie kasyna gry, ani innego zezwolenia, o którym mowa w ustawie, zasadnym było wszczęcie postępowania i wymierzenie kary, zgodnie z art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. w wysokości określonej w art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h., tj. 12.000 zł.

Wskazanym na wstępie wyrokiem z dnia 18 września 2018 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu oddalił skargę strony.

Według Sądu I instancji organy prawidłowo uznały skarżącego za urządzającego gry na automatach. Jak wyjaśnił WSA, warunkiem przypisania odpowiedzialności na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. jest wykazanie, że dany podmiot aktywnie uczestniczył (podejmował działania) w procesie urządzania nielegalnych gier hazardowych, a więc podejmował określone czynności związane z procesem udostępniania automatów w niedozwolonym miejscu, w tym także z ich obsługą oraz stwarzaniem technicznych, ekonomicznych i organizacyjnych warunków umożliwiających sprawne i niezakłócone używanie urządzenia do celów związanych z komercyjnym procesem organizowania gier hazardowych. W ocenie Sądu I instancji materiał zgromadzony w aktach sprawy nie potwierdza stanowiska, że skarżący był jedynie podmiotem wydzierżawiającym lokal i uzyskującym czynsz z tytułu umowy najmu. Zaangażowanie skarżącego w urządzanie gier na automatach poza kasynem gry określa to, że skarżący zobowiązał się i udostępniał osobom trzecim (graczom) automat do gry w niedozwolonym do tego miejscu, bo poza kasynem gry, czyli w lokalu, w którym wykonywał własną działalność gospodarczą. W ramach nawiązanej współpracy z W. Sp. z o.o. skarżący zapewniał wyłączność wykorzystywania lokalu i jego infrastruktury do urządzania gier na automatach poza kasynem gry. Przedstawiona umowa dowodzi, że skarżący zobowiązał się udostępniać automat graczom w godzinach otwarcia B. a także nie dokonywać zmian godzin pracy lokalu bez uzgodnienia tego z drugą stroną umowy pod rygorem rozwiązania umowy. Skarżący ponosił wszelkie koszty związane z funkcjonowaniem miejsca udostępnienia automatu graczom, jak ubezpieczenie lokalu, koszty zaopatrzenia w media (energia elektryczna, ogrzewanie), w tym koszty energii elektrycznej zużytej przez automat, a także ponosił należności publicznoprawne związane z miejscem udostępnienia automatu. Ponadto skarżący sprawował pieczę nad automatem.

W ocenie WSA opisane powyżej zachowania skarżącego należy kwalifikować, jako niezbędny i konieczny element stanu faktycznego realizujący przesłanki z zakresu zastosowania normy prawnej nakładającej na organy administracji publicznej obowiązek nałożenia kary pieniężnej za delikt urządzania gier na automatach poza kasynem gry.

Zdaniem WSA zgromadzony materiał dowodowy wskazuje, że na kontrolowanym urządzeniu urządzane były gry na automacie w rozumieniu przepisów u.g.h. Stanowisko to znajduje oparcie w poczynionych w sprawie ustaleniach, bazujących na zgromadzonych dowodach, obejmujących wyniki kontroli (wynik oględzin automatu oraz wynik eksperymentu procesowego). Organy celne nie naruszyły ustawowych reguł prowadzenia postępowania, prawidłowo zgromadziły materiał dowodowy, pozwalający na wydanie rozstrzygnięcia. WSA podkreślił, że skoro ustawodawca powierza prowadzenie postępowanie w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów u.g.h., Naczelnikowi Urzędu Celnego, a następnie Dyrektorowi Izby Administracji Skarbowej, to tym samym ustawowo wyposażył te organy w kompetencję do czynienia ustaleń odnośnie charakteru danej gry. Rozstrzygnięcie ministra właściwego do spraw finansów publicznych, o którym mowa w art. 2 ust. 6 u.g.h., nie jest ani kwestią prejudycjalną dla wydania decyzji o nałożeni kary, ani wyłącznym środkiem dowodowym rozstrzygającym kwestie tego czy sporne urządzenia oferowały gry losowe o wygrane pieniężne lub rzeczowe w rozumieniu ustawy o grach hazardowych.

Sąd I instancji nie uwzględnił również zarzutów skarżącego wskazujących, że przepisy art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. nie mogły być zastosowane w sprawie z uwagi na brak notyfikacji Komisji Europejskiej projektu u.g.h. w trybie przepisów dyrektywy 98/34/WE. Sąd wskazał, że uchwałą z dnia 16 maja 2016 r. o sygn. akt II GPS 1/16, NSA ostatecznie rozstrzygnął, że art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. nie jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE i może stanowić podstawę wymierzenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów u.g.h.

II

Skargę kasacyjną wniósł skarżący zaskarżając wyrok w całości i domagając się jego uchylenia i przekazania sprawy Sądowi I instancji do ponownego rozpoznania oraz zasądzenia kosztów postępowania kasacyjnego.

Na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 1302 ze zm.; dalej: p.p.s.a.) zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie:

I. Przepisów prawa procesowego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

1) art. 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 89 ust 1 pkt 1 i 2 u.g.h. polegające na wadliwej ocenie stanu faktycznego i przedwczesnym zakwalifikowaniu skarżącego jako "urządzającego gry" na podstawie oddania lokalu (jego części) do władania innemu podmiotowi dla eksploatacji automatów za ustalony czynsz, podczas gdy z treści umowy najmu wynika, że skarżący nie czerpał zysku z urządzanych na spornym automacie gier, a jego obowiązki, w związku z zawartą umową, ograniczały się jedynie do udostępnienia części lokalu, w której umieszczono automat, co istotnie wpływa na kwalifikację skarżącego jako urządzającego gry w rozumieniu art. 89 ust. 1 u.g.h. Ponadto naruszenie ww. przepisów poprzez zaniechanie ustalenia czy w istocie celem skarżącego było jedynie wynajęcie lokalu czy prowadzenie wspólnego przedsięwzięcia z najemcą;

2) art. 133 § 1 p.p.s.a. poprzez uznanie w rozstrzygnięciu Sądu, że materiał dowodowy, w oparciu o który organ ustalił stan faktyczny sprawy, został zebrany w sposób prawidłowy i wystarczający dla prawidłowej oceny legalności decyzji, w sytuacji w jakiej materiał dowodowy nie był zupełny, co stanowiło samoistną przesłankę do uchylenia przez Sąd decyzji organu, a co skutkowało oddaleniem skargi i utrzymaniem w obrocie prawnym wadliwej decyzji organu, co w szczególności należy odnieść do charakteru zatrzymanych urządzeń, a także ustalenia rzekomych powiązań biznesowych skarżącego z podmiotem będącym właścicielem urządzeń i błędnym uznanie go za podmiot urządzający gry hazardowe;

3) art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 201 ze zm.; dalej: O.p. lub Ordynacja podatkowa) poprzez rozstrzygnięcie materialno-prawnych wątpliwości w zakresie możliwości nałożenia kary pieniężnej na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h na niekorzyść podatnika, mimo że nie można czynić podatnikom zarzutu naruszenia przepisów, jeżeli przepisy te są niejednoznaczne, a podatnik wybrał jedno z możliwych stanowisk. Zasada ta niesie w sobie nie tylko treści normatywne, lecz także daleko wykracza poza ramy prawne. Chodzi bowiem o ochronę takich wartości, jak sprawiedliwość, równość podmiotów oraz poszanowanie reguł kultury administrowania czy też poszanowania reguł zachowań międzyludzkich, co skutkowało błędnym uznaniem, że zaskarżona decyzja odpowiada prawu;

4) art. 122, art. 180 i art. 187 O.p. w zw. z art 8 oraz art. 129 i art. 23b ust. 1 u.g.h. poprzez nieuchylenie zaskarżonej decyzji i oddalenie skargi pomimo zaniechania przez organy obu instancji podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, w szczególności nieprzeprowadzenia dowodu mogącego świadczyć o prawidłowym funkcjonowaniu automatu oraz niedokonaniu koniecznych badań sprawdzających tj. niedopuszczenie niezbędnego dowodu z badania przeprowadzonego przez upoważnioną przez Ministra Finansów jednostkę badającą. Ponadto naruszenie ww. przepisów poprzez zaniechanie podjęcia czynności mających na celu ustalenie czy w istocie celem skarżącego było jedynie wynajęcie lokalu czy też prowadzenie wspólnego przedsięwzięcia z najemcą.

II. Przepisów prawa materialnego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

1) art. 89 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 6 ust. 4 u.g.h. poprzez błędną jego wykładnię polegającą na uznaniu, że samo dzierżawienie/wynajmowanie lokalu podmiotom, o których mowa w art. 6 ust. 4 tej ustawy stanowi czynność "urządzania gier", a co skutkowało oddaleniem skargi i utrzymaniem w obrocie prawnym wadliwej decyzji organu. Także wykonywanie dotyczących przechowywania kluczy serwisowych w sytuacji, gdy obowiązek taki wynikał z umowy nie sposób uznać za urządzanie gier;

2) rażące naruszenie art. 2 ust. 6 i 7 u.g.h. polegające na nieuchyleniu zaskarżonej decyzji i oddaleniu skargi, pomimo braku decyzji ministra właściwego do spraw finansów publicznych rozstrzygającej, czy gra lub zakład posiadające cechy wymienione w art. 2 ust. 1-5 zainstalowane w przedmiotowym urządzeniu są grą losową, zakładem wzajemnym albo grami na automacie w rozumieniu ustawy, co skutkowało uznaniem, że zaskarżona decyzja odpowiada prawu;

3) art. 6 ust. 1, art. 14 ust. 1 u.g.h. poprzez nieuchylenie zaskarżonej decyzji i oddalenie skargi, podczas gdy z uwagi na brak notyfikacji przepisów art. 6 ust. 1 oraz art. 14 ust. 1 u.g.h. zgodnie z procedurą przewidzianą w dyrektywie nr 98/34/WE przepisy te są bezwzględnie bezskuteczne, w konsekwencji czego urządzanie i prowadzenie gier na automatach poza kasynami gry i bez zezwolenia jest prawnie dozwolone, co skutkowało uznaniem, że zaskarżona decyzja odpowiada prawu;

4) art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. w zw. z art. 2 ust. 3 i 5, art. 6 ust. 1, art. 14 ust. 1, art. 89 ust. 2 pkt 2, art. 90 u.g.h. w zw. z art. 1 pkt 11, art. 8 ust. 1 dyrektywy nr 98/34/WE w zw. z § 4, § 5, § 8 i § 10 w zw. z § 2 pkt 1a, 2, 3, i 5 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 23 grudnia 2002 r. w sprawie sposobu funkcjonowania krajowego systemu notyfikacji norm i aktów prawnych (Dz. U. Nr 239, poz. 2039 ze zm.) poprzez nieuchylenie zaskarżonej decyzji i oddalenie skargi, mimo że przepisy ustawy o grach hazardowych, w szczególności art. 14 ust. 1 u.g.h., którego naruszenie sankcjonuje art. 89 ust. 1 u.g.h., jako nienotyfikowane przepisy techniczne w rozumieniu dyrektywy nr 98/34/WE nie mogą być stosowane przez organy krajowe, w tym przez polskie organy podatkowe, co skutkowało oddaleniem skargi i utrzymaniem w obrocie prawnym decyzji organu wydanej na podstawie przepisu art. 89 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 1 w zw. z art. 2 ust. 1 pkt 11 u.g.h., w sytuacji w jakiej przepisy te nie mogą mieć zastosowania wobec niezachowania procedury notyfikacyjnej.

Argumentację na poparcie powyższych zarzutów skarżący przedstawił w uzasadnieniu skargi kasacyjnej.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o jej oddalenie i zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego.

Zarządzeniem z dnia 15 marca 2022 r. Przewodnicząca Wydziału II Izby Gospodarczej NSA skierowała sprawę na posiedzenie niejawne, w oparciu o art. 15zzs4 ust. 3 w zw. z ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 2095 ze zm.).

III

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie zasługiwała na uwzględnienie.

Naczelny Sąd Administracyjny jest związany podstawami skargi kasacyjnej, bowiem stosownie do treści art. 183 § 1 p.p.s.a, rozpoznając sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze pod rozwagę z urzędu jedynie nieważność postępowania, która zachodzi w przypadkach przewidzianych w § 2 tego artykułu. W niniejszej sprawie nie występują jednak żadne z wad wymienionych we wspomnianym przepisie, które powodowałyby nieważność postępowania prowadzonego przez Sąd I instancji.

Skarga kasacyjna w niniejszej sprawie została oparta na obu podstawach kasacyjnych z art. 174 p.p.s.a.

Podniesione w skardze kasacyjnej zarzuty naruszenia prawa materialnego koncentrują się na zarzucie błędnej wykładni i niewłaściwego zastosowania art. 89 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 14 ust. 1 u.g.h., co miało doprowadzić do wymierzenia skarżącemu kary pieniężnej za urządzanie gier na automacie poza kasynem gry w sytuacji, gdy prawidłowa wykładnia tych przepisów powinna prowadzić do wniosku, że działanie skarżącego nie może być kwalifikowane jako wypełniające pojęcie urządzania gier na automatach poza kasynem gry.

Zdaniem skarżącego, naruszenie przepisów prawa materialnego jest także wynikiem zastosowania – jako podstawy wymierzenia kary – tych przepisów ustawy o grach hazardowych, które z powodu braku ich notyfikacji Komisji Europejskiej (zgodnie z art. 1 pkt 11 dyrektywy nr 98/34/WE), są w ocenie skarżącego prawnie bezskuteczne i nie mogą stanowić podstawy do nałożenia kary pieniężnej.

Zarzuty naruszenia przepisów postępowania koncentrują się z kolei na kwestii bezpodstawnego uznania skarżącego za podmiot urządzający gry na automatach poza kasynem gry, wskutek wadliwej oceny, że sporne urządzenie jest automatem do gier, opartej jedynie na podstawie błędnie zinterpretowanych zobowiązań skarżącego, wynikających z zawartej umowy najmu z dysponentem automatu.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, stanowisko wyrażone w kontrolowanym wyroku jest prawidłowe, a zarzuty skargi kasacyjnej nie zostały oparte na usprawiedliwionych podstawach.

Charakter tych zarzutów i ich uzasadnienie przedstawiono w taki sposób, że zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego ściśle powiązano (uzasadniano) z naruszeniem przepisów postępowania i odwrotnie – potencjalne błędy proceduralne prowadziły w ocenie autora skargi kasacyjnej do naruszenia prawa materialnego. Ten sposób argumentacji uzasadnia łączne rozpoznanie przez Naczelny Sąd Administracyjny zarzutów materialnych i procesowych.

Wbrew zarzutom skargi kasacyjnej, brak jest uzasadnionych podstaw do zakwestionowania trafności stanowiska WSA co do charakteru spornego urządzenia jako automatu do gier losowych, a ponadto do wyłączenia odpowiedzialności skarżącego za urządzanie gier na tym automacie poza kasynem gry.

Odnosząc się do pierwszej spośród wskazanych kwestii spornych, Naczelny Sąd Administracyjny podziela pogląd WSA, akceptujący stanowisko organów, że sporny automat należało uznać za automat do gier losowych. W orzecznictwie sądów administracyjnych, ukształtowanym na tle art. 2 ust. 1 u.g.h., pojęcie "losowości" gier hazardowych wiązane jest z zależnością wyniku gry od przypadku - rozumianego jako zdarzenie lub zjawisko, którego nie da się przewidzieć. Do zakwalifikowania gry do gier losowych wystarczy stwierdzenie wystąpienia w grze elementu losowości wpływającego bezpośrednio na wynik gry (zob. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia: 17 maja 2018 r., sygn. akt II GSK 119/18; 18 kwietnia 2018 r., sygn. akt II GSK 4234/17; 4 lutego 2016 r., sygn. akt II GSK 1202/14).

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, okoliczność, że urządzane przez skarżącego gry były grami na automatach w rozumieniu u.g.h., nie została skutecznie zakwestionowana w skardze kasacyjnej. Jak wynika z akt sprawy, charakter spornego urządzenia organy ustaliły w oparciu o zebrany materiał dowodowy, m.in. na podstawie eksperymentu - odtworzenia gry na urządzeniu - stwierdzając, że prowadzone na nim gry są grami na automatach w rozumieniu art. 2 ust. 3 u.g.h. Eksperyment ten WSA uznał za miarodajny dla ustalenia tej okoliczności, a ocena ta nie została skutecznie zakwestionowana.

Za niezasadny należy uznać zarzut postawiony w pkt I.4 petitum skargi kasacyjnej, kwestionujący prawidłowość ustaleń dokonanych w sprawie przez organy, a zaakceptowanych przez WSA. Skarżący uzasadniając ten zarzut wskazuje, że organ nie przeprowadził – choć powinien – dowodu z badania spornego automatu wykonanego przez upoważnioną przez Ministra Finansów jednostkę badającą.

Wbrew twierdzeniom skarżącego, funkcjonariusze celni posiadają samodzielne kompetencje do dokonywania ustaleń w postępowaniu o nałożenie kary za urządzanie gier na automacie. Nie ma także racji skarżący, że tylko minister właściwy do spraw finansów publicznych jest uprawniony do rozstrzygnięcia, czy gra na automacie spełnia przesłanki określone w ustawie o grach hazardowych (zob. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia: 7 marca 2019 r., sygn. akt II GSK 2467/17; 14 grudnia 2018 r., sygn. akt II GSK 3647/16; 29 listopada 2018 r., sygn. akt II GSK 4052/16). Jeśli urządzający gry nie skorzysta, jak w niniejszej sprawie, z uprawnienia do wystąpienia o decyzję na podstawie art. 2 ust. 6 u.g.h. na etapie rejestracji automatu, organy celne uzyskują autonomiczne uprawnienie do dokonywania własnych ustaleń co do wystąpienia przesłanek uzasadniających wymierzenie kary na podstawie art. 89 i art. 90 u.g.h. Organy celne mają prawo do samodzielnej oceny dokonanych ustaleń, z zachowaniem procedur przewidzianych w Ordynacji podatkowej. Wynika to z regulacji zawartej w ustawie z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 1799 ze zm.). Służba ta wykonuje więc zadania na podstawie ustawowej, w tym wynikające z regulacji ustawy o grach hazardowych, a do jej kompetencji należą sprawy podatkowe (wymiar, pobór), koncesje i zezwolenia, zatwierdzanie regulaminów i rejestracja urządzeń, co obejmuje także przeprowadzanie stosownych kontroli. W granicach działań kontrolnych - rozdział 3 omawianej ustawy (art. 30 ust. 1 pkt 3 cyt. ustawy) - funkcjonariusze celni są uprawnieni do podjęcia określonych czynności, w tym przeprowadzenia eksperymentu, doświadczenia lub odtworzenia, m.in. w celu ustalenia możliwości gry na automacie (art. 32 ust. 1 pkt 13 cyt. ustawy). Rezultat tych czynności podlega ocenie i może być wykorzystany w postępowaniu będącym następstwem ustaleń kontrolnych. W związku z tym niezasadny jest także podniesiony w pkt II.2 petitum skargi kasacyjnej zarzut naruszenia art. 2 ust. 6 u.g.h.

Niejasne jest powoływanie się przez skarżącego w uzasadnieniu zarzutu naruszenia art. 121 § 1 O.p. (pkt I.3 petitum i s. 7 uzasadnienia skargi kasacyjnej) na "wyrok sądu karnego, uniewinniający skarżącego od zarzutu popełnienia przestępstw", który "wprawdzie nie wiąże sądu administracyjnego, jak ma to miejsce w przypadku wyroku skazującego w związku z art. 11 p.p.s.a.", ale powinien być uwzględniony w całokształcie ustaleń faktycznych.

Zgodnie z art. 11 p.p.s.a., ustalenia wydanego w postępowaniu karnym prawomocnego wyroku skazującego co do popełnienia przestępstwa wiążą sąd administracyjny. Sąd administracyjny jest więc związany ustaleniami prawomocnego wyroku zapadłego w postępowaniu karnym, ale dotyczy to tylko wyroku skazującego. Pod pojęciem "ustalenia prawomocnego wyroku" zgodnie z art. 11 p.p.s.a. rozumieć należy ustalenia wynikające z sentencji wyroku karnego, dotyczące osoby sprawcy, strony podmiotowej i przedmiotowej czynu zabronionego, miejsca i czasu jego popełnienia. Zasada ta nie ma zastosowania do wyroków uniewinniających, orzeczeń umarzających postępowanie i postanowień, co oznacza, że podniesiony w tym zakresie zarzut skargi kasacyjnej jest całkowicie chybiony.

Wbrew zarzutowi skarżącego, nie ma podstaw do przyjęcia, że doszło do naruszenia zasady zaufania do organów podatkowych (art. 121 § 1 O.p). Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, podstawa materialnoprawna nałożenia kary pieniężnej w niniejszej sprawie (art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h.) została sformułowana w sposób jasny, pozwalający na jednoznaczne ustalenie, że karze podlega działanie polegające na urządzaniu gier na automatach w miejscu innym niż kasyno gry. O naruszeniu wspomnianej zasady nie świadczy również okoliczność, że w orzecznictwie sądów administracyjnych były prezentowane różne stanowiska odnośnie do możliwości stosowania przepisów u.g.h. w związku z brakiem ich notyfikacji. Obowiązkiem WSA, z którego sąd ten, zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, prawidłowo się wywiązał – była ocena wydanych w sprawie decyzji administracyjnych i prowadzonego postępowania administracyjnego – pod względem zgodności z prawem. Zaakceptowanie przez WSA – jako zgodnego z prawem – stanowiska organów, różniącego się od stanowisk prezentowanych przez inne sądy w niektórych innych sprawach, nie jest naruszeniem zasady zaufania do organów. Kryterium oceny działań administracji publicznej przez sądy administracyjne jest bowiem zgodność tych działań z prawem.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, nieuzasadnione są zarzuty podniesione w pkt I.1 i I.2 petitum skargi kasacyjnej.

WSA nie naruszył art. 133 § 1 p.p.s.a. (pkt I.2 petitum skargi kasacyjnej). Obowiązek z art. 133 § 1 p.p.s.a. sprowadza się do wydania wyroku po zamknięciu rozprawy i orzekania na podstawie akt sprawy, co oznacza jedynie zakaz wyjścia poza materiał znajdujący się w tych aktach. Z tego wynika, że sąd przy ocenie legalności decyzji bierze pod uwagę okoliczności, które z akt tych wynikają i które legły u podstaw zaskarżonego aktu. Przywołany przepis nie może więc służyć kwestionowaniu oceny materiału dowodowego, jak i ustaleń i oceny ustalonego w sprawie stanu faktycznego, dokonanych przez Sąd I instancji, z którą nie zgadza się strona skarżąca (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dni: 9 listopada 2011 r., sygn. akt I OSK 1350/11; 17 listopada 2011 r., sygn. akt II OSK 1609/10). W ramach tego zarzutu skarżący nie mógł zatem skutecznie kwestionować niekompletności akt sprawy wynikającej z nieprzeprowadzenia wnioskowanych dowodów. Tak skonstruowany zarzut stanowi bowiem w istocie zarzut nieprawidłowego ustalenia stanu faktycznego, to zaś nie może być skutecznie zakwestionowane zarzutem naruszenia art. 133 p.p.s.a.

Z podobnych przyczyn za nieuzasadniony należy uznać zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. (pkt I.1 petitum skargi kasacyjnej), gdyż i ten przepis nie służy do podważania stanu faktycznego, czy kwestionowania ocen, jakie zostały wyprowadzone z materiału dowodowego zawartego w aktach sprawy. Uzasadnienie zaskarżonego wyroku zawiera wszystkie elementy konstrukcyjne przewidziane w powołanym przepisie. WSA zawarł w nim opis przebiegu postępowania administracyjnego oraz przedstawił stan faktyczny przyjęty za podstawę wyroku, wskazując z jakich przyczyn i na podstawie jakich przepisów zarzuty skargi nie zasługiwały na uwzględnienie, co umożliwiło przeprowadzenie kontroli instancyjnej, a w szczególności merytoryczne odniesienie się do zarzutów skargi kasacyjnej przez Naczelny Sąd Administracyjny. Zarzutu naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. nie można natomiast łączyć z kwestionowaniem oceny i stanowiska, jakie prezentuje WSA uzasadniając swoje rozstrzygnięcie, a do tego właśnie zmierza uzasadnienie tego zarzutu (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia: 22 czerwca 2016 r., sygn. akt I GSK 1821/14; 6 marca 2019 r., sygn. akt II GSK 985/17).

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, brak jest podstaw do skutecznego zakwestionowania stanowiska WSA odnośnie zasadności uznania skarżącego za podmiot urządzający gry poza kasynem gry i przypisania mu odpowiedzialności z tego tytułu.

Podstawą materialnoprawną nałożenia na skarżącego kary pieniężnej był art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. Przepis ten (w brzmieniu obowiązującym w tej sprawie) przewiduje, że karze pieniężnej podlega urządzający gry na automatach poza kasynem gry. Na gruncie regulacji prawnej zawartej w art. 89 ust. 1 pkt 2 w zw. z ust. 2 pkt 2 u.g.h., Naczelny Sąd Administracyjny konsekwentnie przyjmuje, że określona tam sankcja administracyjna może zostać zastosowana wobec kilku podmiotów, o ile każdemu z nich można przypisać zachowanie spełniające kryteria urządzania gry na tym samym automacie, w tym samym miejscu i czasie. Wynika to z szerokiego zakresu definicji podmiotu "urządzającego gry na automatach", a taki kierunek wykładni tego pojęcia odpowiada wymogom spójności systemu reglamentacji tego rodzaju działalności gospodarczej oraz kontroli tego systemu, zgodnie z wymogami efektywności w zapobieganiu nadużycia prawa (zob. np. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia: 22 lutego 2019 r., sygn. akt II GSK 228/17; 9 listopada 2016 r., sygn. akt II GSK 2736/16). Zauważyć przy tym należy, że wykładnia normy prawnej z art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., uwzględniająca racjonalność ustawodawcy, bezsprzecznie prowadzi do wniosku, że nie jest wykluczona wielopodmiotowa odpowiedzialność za naruszenie prawa, o ile można w sprawie ustalić i przypisać określonym podmiotom współdziałanie w zakresie urządzania gier na automatach poza kasynem (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 czerwca 2017 r., sygn. akt II GSK 892/17). Wymaga to oczywiście dokonania prawidłowej oceny wszystkich istotnych okoliczności faktycznych sprawy (np. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia: 20 kwietnia 2017 r. sygn. akt II GSK 5233/16; 27 czerwca 2019 r., sygn. akt II GSK 1660/17).

Przypomnieć należy, że w myśl art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. karze pieniężnej podlega urządzający gry na automatach poza kasynem gry i jakkolwiek ustawa o grach hazardowych nie zawiera legalnej definicji "urządzającego gry", to w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego przyjęto, że "urządzanie gier hazardowych na automatach" stanowi ogół czynności i działań umożliwiających przeprowadzenie takich gier, a w szczególności: udostępnienie potencjalnym graczom automatów do gier; zorganizowanie i pozyskanie odpowiedniego miejsca na zamontowanie urządzeń oraz przystosowanie go do danego rodzaju działalności; umożliwienie dostępu do takiego miejsca nieograniczonej ilości graczy; utrzymywanie automatów w stanie stałej aktywności, umożliwiającej ich sprawne funkcjonowanie; wypłacanie wygranych; obsługa urządzeń; zatrudnienie i odpowiednie przeszkolenie personelu, zapewniające graczom możliwość uczestniczenia w grze (np. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia: 14 marca 2019 r., sygn. akt II GSK 125/17; 9 stycznia 2019 r., sygn. akt II GSK 4236/16; 2 sierpnia 2018 r., sygn. akt II GSK 132/18; 19 lipca 2018 r., sygn. akt II GSK 4707/16).

Jak wskazuje się w orzecznictwie sądów administracyjnych, warunkiem odpowiedzialności administracyjnoprawnej na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. jest wykazanie, że dany podmiot aktywnie uczestniczył w procesie urządzania nielegalnych gier, a więc podejmował określone czynności nie tylko związane z procesem udostępniania automatów, lecz także z ich obsługą oraz stwarzaniem technicznych, ekonomicznych i organizacyjnych warunków umożliwiających sprawne i niezakłócone funkcjonowanie samego urządzania oraz jego używanie do celów związanych z zasadniczo komercyjnym procesem organizowania gier hazardowych. Nie wyklucza to oczywiście możliwości współdziałania wielu podmiotów w nielegalnym procederze urządzania gier, np. właściciela automatu i właściciela – bądź dysponenta – lokalu, którzy umownie dokonują podziału zadań i funkcji związanych z procesem organizacji gier (zob. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 czerwca 2019 r., sygn. akt II GSK 1775/17; 13 marca 2018, sygn. akt II GSK 3745/17). W rezultacie, za urządzanie gier hazardowych uznaje się takie zachowanie, które ma na celu umożliwienie sprawnego funkcjonowania automatu lub automatów do gier hazardowych, zgodnie z ich przeznaczeniem, w miejscu dostępnym dla potencjalnych odbiorców tego rodzaju rozrywki (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 maja 2019 r., sygn. akt II GSK 1140/17).

W świetle powyższego stwierdzić należy, że skarżący wypełnił swym zachowaniem znamiona pojęcia "urządzania gier na automacie" poza kasynem gry, gdyż na podstawie umowy z dnia 1 lipca 2015 r. udostępnił spółce W. powierzchnię swojego lokalu do zainstalowania automatu do gier hazardowych.

Przedmiotem wskazanej umowy jest najem powierzchni użytkowej w celu zainstalowania przez ww. spółkę automatów (art. 3 ust. 1 umowy). Umowa zapewniała wynajmującemu czynsz w wysokości 300 zł miesięcznie (art. 5 ust. 1). Ponadto wszelkie opłaty eksploatacyjne (jak np. za energię elektryczną, centralne ogrzewanie) oraz podatki i opłaty ponoszone przez wynajmującego w związku z lokalem zawarte były w czynszu najmu i spółka nie była zobowiązana do uiszczania żadnych dodatkowych obciążeń z tytułu zawartej umowy (art. 5 ust. 4). Jednocześnie zastrzeżono wobec wynajmującego odpowiedzialność odszkodowawczą w przypadku, gdy z jego winy najemca poniesie szkodę (art. 6 ust. 4). Strony umowy uzgodniły również, że wynajmujący nie będzie prowadził działalności konkurencyjnej, w umowie przewidziano bowiem, że wynajmujący nie udostępni lokalu innym niż najemca podmiotom prowadzącym działalność w zakresie gier na automatach (art. 2 ust. 3 umowy). Skarżący kasacyjnie zobowiązał się nadto do ubezpieczenia lokalu na swój koszt, dostarczania energii elektrycznej, a w godzinach otwarcia lokalu do zapewnienia spółce oraz jej przedstawicielom, serwisantom i innym osobom lub podmiotom wskazanym przez spółkę swobodnego dostępu do urządzeń (art. 4 ust. 5, 6 i 7 umowy).

Poza zwyczajowe unormowania wynikające z umowy najmu powierzchni lokalu wykraczały też postanowienia umowne z art. 6 ust. 2 lit. c i d, przewidujące możliwość rozwiązania umowy bez zachowania okresu wypowiedzenia w sytuacji "zaistnienia okoliczności faktycznych, formalnych lub prawnych znacznie utrudniających lub uniemożliwiających spółce prowadzenie działalności z wykorzystaniem urządzeń zainstalowanych w lokalu" (lit. c) oraz w przypadku "wprowadzenia lub zmiany czasu otwarcia lokalu w sposób nieuzgodniony ze spółką" (lit. d).

Przytoczone wyżej postanowienia umowy najmu wskazują, że organy orzekające w sprawie prawidłowo oceniły, że rola skarżącego w całym przedsięwzięciu wykraczała ponad typowe udostępnianie powierzchni swojego lokalu, odbywające się na podstawie umowy najmu czy dzierżawy, bowiem skarżący umożliwiał dostęp do automatów do gry nieograniczonej liczbie graczy, zobowiązując się do utrzymania urządzeń w stanie stałej aktywności, umożliwiającej ich sprawne funkcjonowanie. Obowiązkiem skarżącego było dołożenie starań, by na wstawionych do jego lokalu automatach można było grać. Cytowane postanowienia umowy najmu wykraczały poza zakres standardowej umowy najmu i świadczą o istnieniu porozumienia w celu prowadzenia wspólnego przedsięwzięcia, w którym wynajmujący był podmiotem urządzającym gry w rozumieniu ustawy o grach hazardowych.

Przedstawione wyżej okoliczności siłą rzeczy rodziły po stronie skarżącego obowiązek monitorowania funkcjonowania i sprawowania nadzoru nad zainstalowanym urządzeniem. Zatem strona brała aktywny udział w tworzeniu warunków gry na automacie. Jako dysponent lokalu miała wyłączny i bezpośredni wpływ na czas udostępniania automatu graczom.

W konsekwencji należy podzielić ocenę WSA, że dokonane przez organ ustalenia faktyczne wskazują, że skarżący był podmiotem "urządzającym gry" w rozumieniu przepisów ustawy o grach hazardowych i prawidłowo z tego tytułu nałożona została na niego kara na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. Tego stanowiska - uzasadnionego dokonanymi przez organy i zaakceptowanymi przez WSA ustaleniami - skarżący skutecznie nie podważył.

Na uwzględnienie nie zasługiwały również podniesione w pkt II.3 i II.4 petitum skargi kasacyjnej zarzuty oparte na twierdzeniu o technicznym charakterze przepisu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. i zależności, jaka – w ocenie skarżącego – zachodzi pomiędzy tym przepisem, a nakazem określonym w art. 14 ust. 1 u.g.h. Nie ma racji skarżący podważając zasadność zastosowania w niniejszej sprawie przepisów ustawy o grach hazardowych, z powodu technicznego charakteru nienotyfikowanego przepisu art. 14 ust. 1 u.g.h., który w tej sytuacji był bezskuteczny i nie mógł być podstawą wymierzania kar w oparciu o przepis sankcjonujący z art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. Kwestia ta była przedmiotem uchwały składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z 16 maja 2016 r. o sygn. akt II GPS 1/16 (publ. ONSAiWSA z 2016 r. nr 5, poz. 73), w której Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. nie jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE oraz stanowi samodzielną podstawę prawną do wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry, niezależnie od jego ewentualnych związków z przepisem art. 14 ust. 1 u.g.h., który ma charakter techniczny. Naczelny Sąd Administracyjny wielokrotnie wyjaśniał to już w swym orzecznictwie, ukształtowanym jednolicie po podjęciu powyższej uchwały (por. np. wyroki z dnia: 10 lipca 2019 r., sygn. akt II GSK 174/17; 13 czerwca 2019 r., sygn. akt II GSK 1276/17; 24 maja 2019 r., sygn. akt: II GSK 1728/17 i II GSK 2206/17; 20 marca 2019 r., sygn. akt II GSK 9/17).

Przyjęta przez skład poszerzony Naczelnego Sądu Administracyjnego w cytowanej uchwale wykładnia prawa jest w tej sprawie wiążąca. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego brak jest podstaw dla wszczęcia przewidzianej w art. 269 § 1 p.p.s.a. procedury zmierzającej do odstąpienia od tego poglądu prawnego. Podnieść należy również, że art. 6 ust. 1 u.g.h. nie jest przepisem technicznym w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE, co niezależnie od jednolicie prezentowanego w tej kwestii przez Naczelny Sąd Administracyjny poglądu potwierdza również stanowisko Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej wyrażone w wyroku z dnia 13 października 2016 r. w sprawie C-303/15.

Z tych wszystkich względów uznać należało, że skarga kasacyjna nie została oparta na usprawiedliwionych podstawach i z tego powodu podlegała oddaleniu na podstawie art. 184 p.p.s.a.

O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b) w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a) w zw. z § 2 pkt 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 265 ze zm.). Zasądzoną na rzecz organu kwotę 2700 zł stanowi wynagrodzenie radcy prawnego, który reprezentował go jedynie w postępowaniu kasacyjnym, za sporządzenie i wniesienie odpowiedzi na skargę kasacyjną (por. uchwała składu 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 listopada 2012 r., sygn. akt II FPS 4/12, ONSAiWSA z 2013 r. nr 3, poz. 38).