II FSK 157/23

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Aleksandra Wrzesińska-Nowacka, Sędzia NSA Antoni Hanusz, Sędzia WSA - del. Alicja Polańska (sprawozdawca), po rozpoznaniu w dniu 16 stycznia 2024 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej R. S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 20 września 2022 r. sygn. akt I SA/Wr 417/19 w sprawie ze skargi R. S. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu z dnia 4 marca 2019 r. nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od R. S. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu kwotę 360 (słownie: trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Wyrokiem z dnia 20 września 2022 r. sygn. akt I SA/Wr 417/19 Wojewódzki

Sąd Administracyjny we Wrocławiu oddalił skargę R. S. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu z dnia 4 marca 2019 r. nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu

do wniesienia odwołania w sprawie określającej należny podatek dochodowy od osób fizycznych za 2013 r.

Wskazany wyrok (podobnie jak pozostałe powołane w uzasadnieniu orzeczenia) jest dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych pod adresem http://orzeczenia.nsa.gov.pl.

W skardze kasacyjnej, skarżący - reprezentowany przez radcę prawnego - zaskarżył w całości wyrok sądu pierwszej instancji.

Zaskarżonemu wyrokowi, na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.); dalej: "p.p.s.a.", skarżący zarzucił naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 134 § 1 w zw. z art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 163 § 2, w zw. z art. 162 § 2, w zw. z art. 122 i art. 187, w zw. z art. 191, w zw. z art. 121, w zw. z art. 123 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800 ze zm.); dalej: "O.p.", polegające na oddaleniu w całości skargi, zamiast jej uwzględnieniu i w konsekwencji braku uchylenia zaskarżonego postanowienia w całości, pomimo że organ wydał zaskarżone postanowienie z istotnym naruszeniem wskazanych w skardze przepisów, a naruszenia te skutkowały odmową przywrócenia terminu do wniesienia odwołania, w szczególności naruszono powołane przepisy poprzez:

a) błędne i bezpodstawne uznanie przez sąd pierwszej instancji, że słusznie uznał organ odwoławczy, iż skarżący uchybił terminowi do złożenia wniosku

o przywrócenie terminu, w sytuacji gdy dopiero z doręczeniem skarżącemu postanowienia stwierdzającego uchybienie terminu do wniesienia odwołania,

co nastąpiło 10 grudnia 2018 r., otworzyła się droga do złożenia wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania, a skarżący wniósł o przywrócenie terminu z zachowaniem terminu określonego w art. 162 § 2 O.p.;

b) błędne i nietrafne uznanie przez sąd pierwszej instancji, że uzasadnione było wydanie przez organ odwoławczy postanowienia odmawiającego przywrócenia terminu do wniesienia odwołania z uwagi na nieuprawdopodobnienie braku winy w uchybieniu terminu do jego wniesienia, z powołaniem się na to, że skarżący nie wykazał, aby zapewnił sobie wiedzę o etapie prowadzonego postępowania wymiarowego oraz, aby zorganizował sobie odbiór kierowanej korespondencji (wymagając od skarżącego udowodnienia tych przesłanek), czego jednak nie przewiduje art. 162 O.p., który po pierwsze: nie wskazuje na takie przesłanki jako warunki przywrócenia terminu, a co najistotniejsze, regulacja art. 162 O.p. odnosi się jedynie do uprawdopodobnienia, a nie wykazania takich przesłanek (nawet gdyby rozpatrywać je w kategoriach szerszej okoliczności uprawdopodobnienia braku winy w uchybieniu terminu);

c) pominięcie przez sąd okoliczności, iż skarżący przejawił najwyższą staranność

w prowadzeniu swoich spraw i zorganizował sobie odbiór kierowanej do niego korespondencji, w czasie gdy nie przebywał w miejscu swojego zamieszkania,

w szczególności sąd pierwszej instancji całkowicie pominął fakt, że partnerka życiowa skarżącego A. L. złożyła pisemne oświadczenie (pismo z dnia 17 grudnia 2018 r. przedłożono w załączeniu do wniosku

o przywrócenie terminu) potwierdzające przekazanie jej takiej dyspozycji odbioru korespondencji przez skarżącego i podjęcie się przez tę osobę przekazywania skarżącemu adresowanej do niego korespondencji, a także brak odniesienia pisemnego oświadczenia partnerki życiowej skarżącego (dowód w aktach)

do całokształtu materiału dowodowego;

d) arbitralne i błędne uznanie, że organy podatkowe prawidłowo oceniły sytuację skarżącego i brak uznania, że organ naruszył zasadę zaufania z art. 121 § 1 O.p. i bezzasadnie zaniechał wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia materiału dowodowego w sprawie, a także zaniechał wszechstronnego wyjaśnienia istotnych dla sprawy okoliczności faktycznych związanych z dostarczeniem korespondencji do skarżącego (w tym zachowania przez skarżącego najwyższej staranności, zorganizowania sobie odbioru korespondencji w czasie przebywania poza miejscem zamieszkania, a także kontaktów z urzędem skarbowym i zapewnienia sobie wiedzy o etapie postępowania wymiarowego) i w konsekwencji, bezzasadną odmowę przywrócenia terminu do wniesienia odwołania.

Podnosząc powyższe zarzuty, skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania

sądowi pierwszej instancji oraz o rozpoznanie skargi na rozprawie

Organ - reprezentowany przez radcę prawnego - wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej ze względu na brak usprawiedliwionych podstaw oraz o zasądzenie

od skarżącego na rzecz organu zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 183 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r. poz. 1634); dalej: "p.p.s.a.", Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Z akt sprawy nie wynika, aby zaskarżone orzeczenie zostało wydane w warunkach nieważności, której przesłanki określa art.183 § 2 p.p.s.a.

Istota sprawy dotyczy oceny, czy skarżący złożył wniosek o przywrócenie terminu do złożenia odwołania od decyzji organu podatkowego pierwszej instancji w terminie oraz, czy uprawdopodobnił brak winy w jego uchybieniu.

Zgodnie z okolicznościami faktycznymi sprawy, które za podstawę orzekania przyjął sąd pierwszej instancji, Naczelnik Urzędu Skarbowego W. decyzją z dnia 30 sierpnia 2018 r. nr [...] określił skarżącemu należny podatek dochodowy od osób fizycznych za 2013 r. w kwocie 24.099,00 zł, stratę z tytułu najmu w wysokości 37.777,48 zł poniesioną w 2013 r., nadpłatę w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013 r. w wysokości 2.690,00 zł oraz odmówił stwierdzenia nadpłaty w zakresie, w którym wniosek nie był zasadny, tj. w kwocie 433,00 zł. Decyzja została dręczona podatnikowi 18 września 2018 r. Z opisu zwrotnego potwierdzenia odbioru wynika, że z powodu niemożliwości doręczenia decyzji w sposób zgodny z art. 149 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800 ze zm.); dalej: "O.p.", doręczający zostawił zawiadomienie 4 września 2018 r. o pozostawieniu pisma w placówce pocztowej wraz z informacją o możliwości jego odbioru w terminie 7 dni od dnia pozostawienia zawiadomienia, pod wskazanym adresem zamieszkania podatnika, w oddawczej skrzynce pocztowej. Z powodu niepodjęcia pisma w terminie 7 dni, awizowano je powtórnie 12 września 2018 r. Podatnik nie odebrał pisma w ciągu 7 dni od dnia powtórnego awizowania, w związku z tym pismo zwrócono nadawcy 19 września 2018 r. Od daty pierwszego awizowania 14 dni upłynęło 18 września 2018 r.

Odwołanie od ww. decyzji zostało złożone w piśmie z dnia 19 października

2018 r. (sąd pierwszej instancji błędnie podał datę 19 października 2022 r. - przyp. sądu), nadanym w urzędzie pocztowym 22 października 2018 r. (data stempla pocztowego).

Organ odwoławczy wydał postanowienie z dnia 7 grudnia 2018 r. stwierdzające uchybienie terminowi do wniesienia odwołania. Na postanowienie to podatnik złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, wnosząc o uchylenie zaskarżonego postanowienia. Sąd pierwszej instancji oddalił skargę wyrokiem z dnia

5 kwietnia 2019 r. sygn. akt I SA/Wr 89/19, wskazując, że organ odwoławczy dokonał prawidłowych ustaleń co do daty odbioru decyzji organu pierwszej instancji, a Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 15 marca 2022 r. sygn. akt II FSK 1790/19 oddalił skargę kasacyjną podatnika od tego wyroku.

W dniu 3 stycznia 2019 r. do organu odwoławczego wpłynął, złożony przez podatnika, wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od decyzji organu pierwszej instancji z dnia 30 sierpnia 2018 r. wraz z odwołaniem od tej decyzji datowanym na 19 października 2019 r. Organ odwoławczy postanowieniem z dnia 4 marca 2019 r. odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. W uzasadnieniu postanowienia organ odwoławczy, powołując art. 162 O.p., stwierdził, że podatnik informację, iż decyzja organu pierwszej instancji z dnia 30 sierpnia 2018 r. została wydana i doręczona, uzyskał podczas wizyty we właściwym urzędzie skarbowym 8 października 2018 r. W tym momencie więc ustała przyczyna uchybienia terminu, jaką była niewiedza o wydaniu i doręczeniu aktu. Wobec tego, od tej daty należy liczyć termin 7 dni do złożenia wniosku o przywrócenie terminu i przyjąć, że upłynął on z dniem 15 października 2018 r. Zatem, złożenie wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania pismem z dnia 2 stycznia 2019 r., nadanym w urzędzie pocztowym 17 grudnia 2018 r., nastąpiło z naruszeniem terminu, o którym mowa w art. 162 § 2 O.p. Ponadto, według organu, podatnik nie uprawdopodobnił braku swojej winy w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania.

Na ww. postanowienie podatnik złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, zarzucając naruszenie następujących przepisów O.p.: art. 162 § 1, art. 150 § 4 w związku z art. 150 § 1 pkt 1 § 2, art. 122 i art. 187 § 1, art. 191, art. 121 § 1 oraz art. 123 § 1 w związku z art. 187 § 1 i art. 192. W uzasadnieniu skargi podatnik wskazał na zaistnienie przesłanek do przywrócenia terminu do wniesienia odwołania, powołując orzecznictwo sądów administracyjnych. Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości.

Oddalając skargę, sąd pierwszej instancji powołał ww. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 marca 2022 r. sygn. akt II FSK 1790/19, na mocy którego oddalono skargę kasacyjną podatnika od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 5 kwietnia 2019 r. sygn. akt I SA/Wr 89/19 oddalającego skargę na postanowienie z dnia 7 grudnia 2018 r. nr [...], w którym organ odwoławczy stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia odwołania od decyzji organu pierwszej instancji z dnia 30 sierpnia 2018 r. (zatem orzeczenie to jest prawomocne i ostateczne). Sąd pierwszej instancji wskazał, że - zgodnie z art. 170 p.p.s.a. - orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i inne organy państwowe, a w przypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby.

Następnie sąd pierwszej instancji zauważył, że Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyroku wskazał, że wbrew twierdzeniom skarżącego, wszystkie czynności doręczyciela określone w art. 150 O.p., od których uzależnione jest uznanie, że decyzja została skutecznie doręczona stronie w trybie tej regulacji, zostały udokumentowane na zwrotnym dowodzie doręczenia oraz na kopercie. Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił, że wszystkie informacje odnoszące się do sposobu doręczenia nie muszą znajdować się wyłącznie na druku zwrotnego potwierdzenia odbioru. Stanowią one kompletną podstawę faktyczną fikcji prawnej doręczenia.

Nadto sąd pierwszej instancji wskazał, że Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyroku stwierdził, że na podstawie informacji zawartych na zwrotnym potwierdzeniu odbioru wraz opieczętowanej kopercie należy uznać, że przesyłka była awizowana dwukrotnie, tj.: 4 września 2018 r. oraz powtórnie 12 września 2018 r. Zwrot do nadawcy z powodu niepodjęcia w terminie miał miejsce 19 września 2018 r. Informację o podwójnym awizowaniu przesyłki potwierdziła także Poczta Polska, w odpowiedzi na reklamację organu podatkowego. Także, niemożność doręczenia pisma w sposób opisany w art. 148 § 1 O.p. lub art. 149 O.p., która to okoliczność warunkuje zastosowanie doręczenia w trybie uregulowanym w art. 150 § 1 O.p., wynika wprost z informacji zawartych w treści zwrotnego potwierdzenia odbioru. Według Naczelnego Sądu Administracyjnego do obalenia domniemania wiarygodności zawartego poświadczenia odbioru nie jest wystarczające twierdzenie skarżącego, jego partnerki życiowej, czy też nierzetelne działanie Poczty Polskiej, a także zasady doświadczenia życiowego. W przypadku zastrzeżeń pod adresem realizacji doręczenia podatnik powinien wszcząć postępowanie reklamacyjne, czego nie uczynił.

Mając na uwadze ww. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego, sąd pierwszej instancji uznał stanowisko skarżącego w zakresie braku prawidłowego doręczenia decyzji z dnia 30 sierpnia 2018 r. w dniu 18 września 2018 r. za nieprawidłowe. Nie można bowiem było uznać, że decyzja ta została doręczona skarżącemu 8 października 2018 r., gdyż w tym dniu skarżący jedynie odebrał kserokopię decyzji oraz dowiedział się o jej wydaniu i doręczeniu.

Sąd pierwszej instancji uznał więc, że skarżący uchybił terminowi do złożenia wniosku o przywrócenie terminu. Skoro bowiem skarżący dowiedział się o ww. decyzji 8 października 2018 r., to w tym momencie ustała przyczyna uchybienia terminowi, jaką była niewiedza o wydaniu i doręczeniu aktu. W konsekwencji, od tej daty należy liczyć termin 7 dni do złożenia wniosku o przywrócenie terminu, który upłynął 15 października 2018 r. Zatem, w ocenie sądu, prawidłowo uznał organ odwoławczy, że złożenie wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania, nadanym w urzędzie pocztowym 17 grudnia 2018 r., nastąpiło z naruszeniem terminu, o którym mowa w art. 162 § 2 O.p.

W ocenie sądu pierwszej instancji zaniechanie podatnika w zakresie zorganizowania odbioru kierowanej do niego korespondencji w czasie, gdy nie przebywał w miejscu zamieszkania, należy uznać za brak staranności w prowadzeniu własnych spraw, co uzasadniało wydanie przez organ odwoławczy postanowienia odmawiającego przywrócenia terminu do wniesienia odwołania, z uwagi na nieuprawdopodobnienie braku winy w uchybieniu terminu do jego wniesienia. O braku winy w zachowaniu terminu można mówić jedynie wówczas, gdy strona działała z najwyższą starannością, jednakże dopełnienie czynności stało się niemożliwe z powodu trudnej do przezwyciężenia przeszkody niezależnej od osoby zainteresowanej. Takie przeszkody w sprawie, w ocenie sądu, nie wystąpiły.

Podsumowując, sąd stwierdził, że organ odwoławczy trafnie uznał, iż skarżący nie złożył w przewidzianym prawem terminie wniosku o przywrócenie terminu i nie uprawdopodobnił braku swojej winy w jego uchybieniu, co oznacza, że nie zaszły

w sprawie wynikające z art. 162 § 1 i § 2 O.p. przesłanki przywrócenia terminu.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, sąd pierwszej instancji dokonał właściwej oceny stanu faktycznego sprawy. Uprawnione było bowiem przyjęcie w okolicznościach rozpatrywanej sprawy, iż skarżący złożył wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania z uchybieniem terminu 7 dni, a nadto nie uprawdopodobnił okoliczności wskazujących na brak jego winy w uchybieniu terminowi, zaś czynności których dokonał nie wskazują na dołożenie minimum należytej staranności w dbaniu o własne interesy.

Zgodnie z przepisem art. 162 § 1 O.p., w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Przepis art. 162 § 2 O.p. stanowi zaś, że podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której był określony termin.

Z powyższego uregulowania prawnego wynika, że warunkami przywrócenia terminu są: złożenie w terminie 7 dni wniosku w tym przedmiocie, dokonanie czynności dla której określony termin upłynął, uprawdopodobnienie braku winy w spowodowaniu przekroczenia terminu i zachowanie terminu przewidzianego do jego wniesienia. Jako kryterium przy ocenie winy w uchybieniu terminu procesowego należy przyjąć obiektywny miernik staranności strony dbającej należycie o swoje interesy, a przywrócenie terminu nie jest możliwe, gdy strona dopuściła się choćby lekkiego niedbalstwa. W orzecznictwie bowiem wskazuje się, że a contrario przywrócenie może mieć miejsce wtedy, gdy uchybienie terminowi nastąpiło wskutek przeszkody, której strona nie mogła usunąć, nawet przy użyciu największego w danych warunkach wysiłku (por. np. wyrok NSA z dnia 25 kwietnia 2017 r. sygn. akt I FSK 1756/15

Uniknięcie negatywnych skutków dokonania czynności postępowania, w rozpatrywanym przypadku wniesienia odwołania, po upływie ustawowego terminu zakreślonego do jej wykonania wymaga uprawdopodobnienia nie tylko braku winy umyślnej, ale także lżejszej jej postaci - niedbalstwa, rozumianego jako niedołożenie należytej staranności, jakiej można wymagać od każdej osoby dbającej o swoje interesy. Wymaga wobec tego rozstrzygnięcia, czy podatnik we wniosku uprawdopodobnił zachowanie reguł starannego działania. Z tego względu, że przepisy O.p. nie wskazują jaki stopień prawdopodobieństwa jest dostateczny do uznania, że określone zdarzenie miało miejsce w rzeczywistości należy sięgnąć przy jego ocenie do obiektywnych mierników staranności.

Skarżący podnosił, że przejawił najwyższą staranność w prowadzeniu swoich spraw, gdyż zorganizował sobie odbiór kierowanej do niego korespondencji w czasie gdy nie przebywał w miejscu swojego zamieszkania, a sąd pierwszej instancji całkowicie pominął fakt, że jego partnerka życiowa – A. L. złożyła pisemne oświadczenie (pismo z dnia 17 grudnia 2018 r. przedłożono w załączeniu do wniosku o przywrócenie terminu) potwierdzające przekazanie jej takiej dyspozycji odbioru korespondencji przez skarżącego i podjęcie się przez tę osobę przekazywania skarżącemu adresowanej do niego korespondencji.

W realiach rozpatrywanej sprawy należy jednak wskazać na zasadniczą okoliczność faktyczną związaną z uzyskaniem przez skarżącego wiedzy o wydaniu decyzji i jej doręczeniu (w trybie fikcji doręczenia - art. 150 § 4 O.p.) podczas jego pobytu w organie podatkowym 8 października 2018 r. W tym momencie bowiem skarżący uzyskał informację, że upłynął już termin do złożenia odwołania od decyzji (decyzja doręczona w trybie fikcji doręczenia - 18 września 2018 r.) i od tego momentu zaczął biec termin 7 dni na złożenie wniosku o przywrócenie terminu do złożenia odwołania. Termin ten upłynął 15 października 2018 r., zatem złożenie wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania pismem nadanym w urzędzie pocztowym 17 grudnia 2018 r. nastąpiło z naruszeniem terminu, o którym mowa w art. 162 § 2 O.p. Zaś argumentacja skarżącego, iż termin 7 dni na złożenie wniosku o przywrócenie terminu na złożenie odwołania powinien być liczony od daty doręczenia skarżącemu postanowienia stwierdzającego uchybienie terminu - co w sprawie nastąpiło 10 grudnia 2018 r., zatem wniosek nadany w urzędzie pocztowym 17 grudnia został złożony w terminie - nie znajduje zastosowania do sytuacji skarżącego, bowiem skarżący już wcześniej, tj. 8 października 2018 r., posiadł wiedzę o wydaniu i doręczeniu jemu (w trybie art. 150 § 4 O.p.) decyzji wymiarowej. Taki sposób liczenia terminu 7 dni na złożenie wniosku o przywrócenie terminu, jaki proponuje skarżący, tj. od daty doręczenia stronie postanowienia stwierdzającego uchybienie terminu, może mieć zastosowanie w sprawie, w której strona wcześniej nie powzięła żadnej informacji o wydaniu i doręczeniu decyzji.

Tak więc pierwszy warunek, tj. złożenie w terminie 7 dni wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania nie został spełniony w sprawie.

Ponadto, według Naczelnego Sądu Administracyjnego, prawidłowo ocenił sąd pierwszej instancji, że skarżący nie uprawdopodobnił braku swojej winy w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania.

Wskazać należy, że brak winy jako przesłanki zasadności wniosku o przywrócenie terminu wiąże się z obowiązkiem strony do zachowania należytej staranności przy dokonywaniu czynności procesowych i można mówić o nim tylko wówczas, gdy dopełnienie czynności w terminie stało się niemożliwe z powodu trudnej do przezwyciężenia przeszkody niezależnej od strony. Powszechnie przyjmuje się - jako kryterium przy ocenie istnienia winy lub jej braku w uchybieniu terminu procesowego - obiektywny miernik staranności, jakiej można wymagać od strony dbającej należycie o swoje interesy, a przywrócenie terminu nie jest możliwe, gdy strona dopuściła się choćby lekkiego niedbalstwa w tym zakresie. Nadto zauważyć należy, iż przy ocenie winy strony lub jej braku w uchybieniu terminu do dokonania czynności procesowej należy brać pod rozwagę nie tylko okoliczności, które uniemożliwiły stronie dokonanie tej czynności w terminie, lecz także okoliczności świadczące o podjęciu lub niepodjęciu przez stronę działań mających na celu zabezpieczenie się w dotrzymaniu terminu (por. postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 sierpnia 2017 r. sygn. akt II GZ 599/17; wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z dnia 30 kwietnia 2014 r. sygn. akt I GSK 1580/12 oraz z dnia 19 marca 2013 r. sygn. akt I GSK 1347/11). Wobec tego przywrócenie terminu może mieć miejsce wtedy, gdy uchybienie terminu nastąpiło wskutek przeszkody, której strona nie mogła usunąć, nawet przy użyciu największego w danych warunkach wysiłku. Oznacza to, że przywrócenie uchybionego terminu uzasadniają wyłącznie takie obiektywne, występujące bez woli strony, okoliczności i zdarzenia, które pomimo dołożenia odpowiedniej staranności w prowadzeniu własnych spraw udaremniły dokonanie czynności we właściwym czasie, gdyż od strony postępowania można oczekiwać i wymagać szczególnej staranności w zakresie prowadzenia swych spraw. Przepis art. 162 § 1 O.p., jak już wskazano, nie uzależnia uprawnienia do przywrócenia terminu od stopnia zawinienia, co oznacza, że każdy, nawet najlżejszy stopień zawinienia w uchybieniu terminu wyłącza możliwość zastosowania tej instytucji. Uniknięcie negatywnych skutków dokonania czynności postępowania po upływie ustawowego terminu zakreślonego do jej wykonania wymaga więc uprawdopodobnienia nie tylko braku winy umyślnej (przy rozumieniu umyślności jako zamierzonego działania sprzecznego z regułą lub regułami postępowania bądź na powstrzymaniu się od działania, mimo obowiązku czynnego zachowania), ale także lżejszej jej postaci - niedbalstwa (rozumianego jako niedołożenie należytej staranności, jakiej można wymagać od każdej osoby dbającej o swoje interesy). Ponadto wykluczenie winy w uchybieniu terminu wymaga wykazania, iż pomimo dołożenia wszelkich możliwych w danych warunkach starań, strona nie mogła przezwyciężyć przeszkody uniemożliwiającej jej dokonanie czynności postępowania w terminie ustawowym. W orzecznictwie wskazuje się, że nieobecność skarżącego w miejscu zamieszkania, z powodu wyjazdu (także za granicę), sama przez się, nie może świadczyć o obiektywnej niemożliwości dochowania przez niego terminu do wniesienia odwołania. Sam fakt przebywania poza miejscem zamieszkania nie stanowi przeszkody o charakterze nadzwyczajnym, która uniemożliwia podejmowanie czynności postępowania. Osoba świadoma tego, że w określonym, dłuższym okresie nie będzie przebywać w swoim miejscu zamieszkania, powinna przed przewidywanym wyjazdem odpowiednio zabezpieczyć swoje interesy (por. postanowienie NSA z dnia 21 listopada 2012 r., sygn. akt II FZ 911/12).

Należy wobec tego zgodzić się z organem odwoławczym i sądem pierwszej instancji, że w rozpatrywanej sprawie nie została spełniona także przesłanka określona w art. 162 § 1 O.p. Wskazana przyczyna niezłożenia w terminie odwołania, tj. okoliczność częstego wyjazdu skarżącego w inne rejony kraju, nie stanowi przesłanki warunkującej przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. W sprawie nie można bowiem stwierdzić, iż uchybienie terminowi nastąpiło bez winy strony. Ustanowienie pełnomocnika do doręczeń jest prawem strony i nie wymaga nadzwyczajnych czynności. Skarżący jako strona postępowania podatkowego miał świadomość, iż termin wyjazdu w inne rejony kraju jest zbieżny z planowanym terminem wydania rozstrzygnięcia w toczącym się postępowaniu podatkowym. W tej sytuacji, skoro skarżący nie ustanowił pełnomocnika do doręczeń, to powinien był dokonać czynności skutecznego zabezpieczenia prawidłowego odbioru korespondencji od organu podatkowego, a następnie możliwości wniesienia środka zaskarżenia. Jak jednak wykazał organ podatkowy - co prawidłowo zaakceptował także sąd pierwszej instancji - przekazanie przez skarżącego partnerce życiowej A. L. dyspozycji do odbioru korespondencji adresowanej do skarżącego i podjęcie się przez nią przekazywania skarżącemu adresowanej do niego korespondencji okazało się nieskuteczne. W takiej sytuacji, brak odbioru korespondencji przez tę osobę obciąża skarżącego, gdyż nie zapewnił sobie prawidłowego sposobu odbioru korespondencji, nadejścia której powinien był się spodziewać.

Także argumentacja skarżącego, iż w sprawie wystarczająco uprawdopodobnił brak winy, a sąd pierwszej instancji wymagał jej udowodnienia, wbrew brzmieniu art. 162 § 1 O.p. - nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż sąd ten wyraźnie wyartykułował, że poddał analizie okoliczności faktyczne sprawy w celu oceny, czy skarżący uprawdopodobnił brak zawinienia w niedochowaniu terminu, zaś użycie przez sąd w uzasadnieniu wyroku określenia, że: "skarżący nie wykazał", nie dowodzi, iż sąd wymagał, aby skarżący udowodnił brak zawinienia w sprawie.

W konsekwencji, w sprawie nie zostały spełnione obie przesłanki określone w art. 162 § 1 i § 2 O.p., warunkujące przywrócenie terminu do wniesienia odwołania.

W rezultacie, za nieuprawnione należy uznać także zarzuty naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 134 § 1 w zw. z art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 163 § 2, w zw. z art. 162 § 2, w zw. z art. 122 i art. 187, w zw. z art. 191, w zw. z art. 121, w zw. z art. 123 § 1 O.p. polegające na oddaleniu w całości skargi, zamiast jej uwzględnieniu i w konsekwencji braku uchylenia zaskarżonego postanowienia w całości.

Z powyższych rozważań wynika bowiem, że organ podatkowy prawidłowo zastosował przepisy prawa w kwestii dotyczącej przywrócenia terminu do wniesienia odwołania.

Z tych ww. przyczyn, na podstawie art. 184 p.p.s.a., skargę kasacyjną należało oddalić.

O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1, art. 205 § 2 i art. 209 p.p.s.a. Zasadzony zwrot kosztów postępowania kasacyjnego obejmuje koszty zastępstwa radcy prawnego organu ustalone na podstawie § 14 ust. 1 pkt 2 lit. a w związku z ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2023 r. poz. 1935).

/-/A. Polańska /-/A. Wrzesińska-Nowacka /-/A. Hanusz