I SAB/Po 2/20

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Waldemar Inerowicz (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Wolna-Kubicka Sędzia WSA Karol Pawlicki po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 17 lipca 2020 r. w sprawie ze skargi [...] na bezczynność i przewlekłe prowadzenie postępowania prowadzonego przez Burmistrza [...] w przedmiocie zmiany ostatecznej decyzji Burmistrza [...] z dnia [...] r. nr [...] w sprawie podatku od nieruchomości za 2015 rok I. stwierdza, że organ dopuścił się bezczynności i przewlekłego prowadzenia postępowania; II. stwierdza, że bezczynność i przewlekłe prowadzenie postępowania miało miejsce z rażącym naruszeniem prawa; III. zasądza od Burmistrza [...] na rzecz strony skarżącej kwotę 100,- zł (słownie: sto złotych 00/100) tytułem zwrotu kosztów sądowych.

J. G. (dalej jako: "skarżący") pismami z [...] grudnia 2019 r. i [...] stycznia 2020 r., zatytułowanymi "pozew", wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu skargę na bezczynność Burmistrza Miasta w zakresie wydania decyzji określającej skarżącemu wysokość podatku od nieruchomości za 2015 r. i przewlekłe prowadzenie postępowania podatkowego w ww. przedmiocie. Do skargi dołączył obszerną dokumentację (m.in. postanowienia wydane w sprawie, protokoły z podjętych czynności procesowych, wezwania organu, pisma skarżącego do organu), która - jego zdaniem - potwierdza wadliwe działanie w sprawie Burmistrza Miasta i zasadność skargi.

W uzasadnieniu skargi skarżący wskazał m.in., że oczekuje od Burmistrza Miasta zmiany decyzji ostatecznej z [...] lutego 2015 r., nr [...], w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2015 r. w związku ze złożoną korektą deklaracji na ten podatek w dniu [...] października 2015 r. Ponadto skarżący wniósł o zbadanie przez Sąd, czy w postępowaniu były nieprawidłowości i jeżeli tak to jakie oraz czy organ w toku postępowania działał zgodnie z prawem. W szczególności skarżący wniósł o przeanalizowanie celowości i zakresu pozyskiwanych informacji przez organ. Jednocześnie podkreślił, że organ nie rozpoznał złożonej w dniu [...] października 2015 r. korekty deklaracji IN-1 przez okres ponad 51 miesięcy.

Skarżący zarzucił organowi wadliwe prowadzenie postępowania poprzez podejmowanie wielu pozornych czynności, które w żaden sposób nie zmierzają do zakończenia postępowania, a ich jedynym celem jest przedłużenie postępowania. Zdaniem skarżącego, złożone przez niego oświadczenia i dokumenty są wystarczające do prawidłowego ustalenia stanu faktycznego sprawy i wydania decyzji. Tymczasem organ powtarza przeprowadzone wcześniej czynności procesowe (np. pismo z [...] lipca 2019 r., nr [...]). Skarżący podkreślił, że organ prowadzi wobec niego także postępowania w zakresie określenia podatku od nieruchomości za kolejne lata (2016-2018) pomimo braku wyjaśnienia zagadnienia wstępnego, czyli ustalenia przedmiotu opodatkowania wynikającego ze złożonej korekty deklaracji IN-1 za 2015 r. i braku zakończenia postępowania podatkowego za 2015 r. Zdaniem skarżącego, determinacja organu w pozyskiwaniu informacji oraz czas rozpatrywania sprawy (ponad 51 miesięcy) uzasadnia przekonanie, że działania organu nie są nakierowane tylko na rozpatrzenie złożonej korekty deklaracji podatkowej za 2015 r. Skarżący stwierdził, że określenie przez Sąd ewentualnych błędów w postępowaniu będzie pierwszym krokiem do wskazania osoby lub osób winnych w poszczególnych elementach sprawy.

W ocenie skarżącego Burmistrz Miasta podejmował próby nielegalnego pozyskania informacji o prowadzonej przez skarżącego działalności gospodarczej (np. w tym celu wystąpił dwukrotnie do Urzędu Skarbowego w O. i za każdym razem otrzymał negatywną odpowiedź). Skarżący kwestionuje zasadność i legalność tych czynności podkreślając, że informacje o prowadzonej działalności gospodarczej w 2018 r. nie mają żadnego związku z wymiarem podatku od nieruchomości za 2015 r.

Zarzucając przewlekłe prowadzenie postępowania skarżący wskazał, że organ już w 2017 r. przeprowadził wizję lokalną przedmiotowej nieruchomości, w 2018 r. dokonał analizy dokumentów z 2015 r., a ostatnim działaniem organu w sprawie było przesłuchanie skarżącego w dniu [...] listopada 2019 r. w zakresie przekształcenia nieruchomości. Mimo, że celem przesłuchania było określenie wymiaru podatku za 2015 r. pytania dotyczyły także lat następnych aż do 2019 r. Mimo zebranego bogatego materiału dowodowego sprawa nadal jest niezałatwiona. W przekonaniu skarżącego, nieformalnym powodem braku wydania decyzji za 2015 r. jest fakt, że skarżący nie wynajmował mieszkań w 2015 r. Skarżący zaznaczył, że przedmiotowa nieruchomość nie była i nie jest przez niego wykorzystywana w prowadzonej działalności gospodarczej, a wobec tego organ nie powinien opodatkowywać mieszkań wyższą stawką podatkową.

Skarżący zwrócił także uwagę, że w sprawie nieruchomości położonej przy

ul. [...] nie otrzymał decyzji w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2015 r., pomimo, że złożona przez niego korekta deklaracji za 2015 r. nie została przez organ zakwestionowana. Jednocześnie wskazał, że decyzje o wymiarze podatku za 2016 i 2017 r. zostały uchylone prawomocnymi wyrokami WSA. Skarżący stwierdził, że nie rozumie dlaczego w sprawie trwającej od 2015 r., w tym ponad 6 miesięcy po wydaniu prawomocnych wyroków przez WSA, urzędnicy przedłużają termin trwania postępowania o kolejne 30-dniowe okresy.

Skarżący stwierdził także, że na zgłaszane przez niego uwagi dotyczące przewlekłego prowadzenia postępowania, usłyszał od pracownika urzędu, że brak wydania decyzji w sprawie jest spowodowany możliwością jej zakwestionowania przez SKO w P.. W tym kontekście skarżący zaakcentował, że SKO w P. postanowieniem z [...] października 2018 r., nr [...], zobowiązało Burmistrza Miasta do wydania decyzji w terminie 30-tu dni od dnia otrzymania tego postanowienia. Tymczasem od daty wydania tego postanowienia minęło już 15 miesięcy. Ponadto skarżący zaznaczył, że kolejny nakaz wydania decyzji z równoczesnym wytknięciem Burmistrzowi stosowania złych procedur, wynika z postanowienia SKO w P. z [...] kwietnia 2019 r., nr [...]

Ponadto autor skargi stwierdził, że oczekuje - podobnie jak SKO w P. - rozpatrzenia przez Burmistrza Miasta z urzędu złożonego w dniu [...] października 2015 r. oświadczenia o wymiarze podatku od nieruchomości za 2015 r. zgodnie z przepisami ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm. – w skrócie: "o.p."). Skarżący zaakcentował, że ze względu na prostą i klarowną sytuację, SKO w P. oczekiwało w postanowieniu z [...] października 2018 r. ustosunkowania się przez Burmistrza Miasta do sytuacji podatnika w terminie 1 miesiąca. Termin ten, zdaniem skarżącego, został zwyczajnie zignorowany.

Skarżący zwrócił także uwagę, że w prawomocnej decyzji Burmistrza Miasta w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2016 r. organ uwzględnił do opodatkowania od [...] stycznia 2016 r. trzy mieszkania o łącznej powierzchni [...] m2. W tym kontekście skarżący zaznaczył, że na przełomie lat [...] nie prowadzono w stosunku do niego żadnych postępowań administracyjnych, a w związku z tym – w jego ocenie - należy domniemywać, że mieszkania te istnieją zgodnie z jedynym dowodem sporządzonym w tej sprawie w 2015 r., czyli złożonej w dniu [...] października 2015 r. korekcie deklaracji.

W piśmie z [...] marca 2020 r., stanowiącym odpowiedź na skargę, Burmistrz Miasta wniósł o uznanie skargi za przedwczesną, a tym samym niedopuszczalną w rozumieniu art. 58 § 1 pkt 6 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm. – w skrócie: "p.p.s.a.") i odrzucenie skargi.

W uzasadnieniu pisma organ stwierdził, że skarżący nie wniósł ponaglenia do SKO w P., a wobec tego skarga nie może zostać rozpoznana przez Sąd.

Jedynie z ostrożności procesowej organ wskazał, że sprawa dotycząca zmiany decyzji ustalającej wymiar podatku od nieruchomości za 2015 r. nie mogła zostać rozpoznana przez organ w przewidzianym terminie z uwagi na jej skomplikowany i zawiły stan faktyczny. Organ zaznaczył, ze skarżący nie rozliczał najmu podatkiem zryczałtowanym i nie składał w związku z tym zeznania PIT-28, co wskazywałoby na najem prywatny. W tym zakresie skarżący dokonywał rozliczeń w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej pod firmą "J. G. Przedsiębiorstwo [...]", o czym świadczą również kody PKD przyporządkowane do prowadzonej przez niego działalności, tj. o numerze [...] wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi oraz [...] pozostałe zakwaterowanie.

W kolejnej odpowiedzi na skargę, tj. w piśmie z [...] kwietnia 2020 r., organ stwierdził, że sprawa zainicjowana przez skarżącego nie należy do żadnej z kategorii spraw określonych w art. 3 § 2 pkt 1-7 p.p.s.a., a w związku z tym organ wniósł o odrzucenie ewentualnie o oddalenie skargi. Gdyby natomiast rozpatrywać skargę, jako sprawę określoną w pkt 8 i 9 ww. przepisu, to – zdaniem organu - należy podkreślić, że "prośba o wyjaśnienie sprzeczności w pismach" nie stanowi procedury określonej w pkt 1-7 art. 3 § 2 p.p.s.a.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Na wstępie wskazać należy, że niniejsza sprawa została rozpoznana przez Sąd w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym, na podstawie art. 119 pkt 4 p.p.s.a.

Celem sądowej kontroli w niniejszym postępowaniu, w kontekście zarzutów sformułowanych w skardze i przedstawionych przez skarżącego faktów i okoliczności dotyczących biegu postępowania podatkowego oraz rodzaju podejmowanych przez organ podatkowy I instancji czynności, jest dokonanie oceny, czy w sprawie wystąpiła bezczynność i przewlekłe powadzenie postępowania, a następnie rozważenie, czy istnieją podstawy do wydania rozstrzygnięć na podstawie art. 149 p.p.s.a.

Zgodnie z art. 149 § 1 p.p.s.a. Sąd, uwzględniając skargę na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania przez organy w sprawach określonych w art. 3 § 2 pkt 1-4 albo na przewlekłe prowadzenie postępowania w sprawach określonych w art. 3 § 2 pkt 4a:

1) zobowiązuje organ do wydania w określonym terminie aktu, interpretacji albo do dokonania czynności;

2) zobowiązuje organ do stwierdzenia albo uznania uprawnienia lub obowiązku wynikających z przepisów prawa;

3) stwierdza, że organ dopuścił się bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania.

Na podstawie art. 149 § 1 tej ustawy jednocześnie sąd stwierdza, czy bezczynność organu lub przewlekłe prowadzenie postępowania przez organ miały miejsce z rażącym naruszeniem prawa.

Zarzuty skarżącego dotyczą postępowania organu I instancji prowadzonego

w trybie art. 254 o.p., w przedmiocie zmiany ostatecznej decyzji Burmistrza Miasta

z [...] lutego 2015 r., nr [...], w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2015 r. Postępowanie to zostało zainicjowane przez skarżącego przez złożenie w dniu [...] października 2015 r. informacji w sprawie podatku od nieruchomości, sporządzonej na urzędowym formularzu IN-1 i opatrzonej datą

[...] października 2015 r. (w aktach administracyjnych; dokument powoływany dalej jako "informacja z [...].10.2015 r." ). Skarżący zgłosił w tym dokumencie zakończenie prac budowlanych w dniu [...] września 2015 r., w związku z którymi nastąpiła zmiana sposobu dotychczasowego użytkowania trzech pomieszczeń gospodarczych na lokale mieszkalne, w budynku położonym przy ulicy [...] w O. (działka nr [...]).

Decyzja w tym przedmiocie wydana została już w toku niniejszego postępowania sądowego, tj. w dniu [...] lutego 2020 r. (NR [...]).

W związku z tym na wstępie rozważań podkreślić należy, że ustanie stanu bezczynności organu, a tym samym stanu przewlekłego prowadzenia postępowania na skutek wydania decyzji już po wniesieniu skargi do sądu administracyjnego (co ma miejsce w niniejszej sprawie), nie zwalnia sądu z obowiązku dokonania oceny charakteru stwierdzonej bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania poprzez ustalenie, czy miała ona miejsce z rażącym naruszeniem prawa. Orzeczenie sądu wydane w tym trybie ma bowiem charakter deklaratoryjny i stwierdza retrospektywnie dopuszczenie się przez organ bezczynności lub przewlekłości

w okresowym czasie trwania postępowania. W orzecznictwie sądów administracyjnych zwraca się uwagę, że oddalenie skargi tylko z tego powodu, że w momencie orzekania stan bezczynności ustał prowadziłoby do trudnych do zaakceptowania skutków

w świetle zasad legalności i praworządności działania organów administracji publicznej (orzeczenia powołane w uzasadnieniu uchwały siedmiu sędziów NSA z dnia

22 czerwca 2020 r., wydanej w sprawie o sygn. akt II OPS 5/19; uchwała ta oraz wyroki powołane w dalszej części uzasadnienia dostępne są na stronie internetowej:orzeczenia.nsa.gov.pl).

Sąd ocenia, czy w sprawie wystąpiła bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania (lub obie postaci łącznie) na dzień wniesienia skargi. Wobec wydania przez organ I instancji oczekiwanej przez skarżącego decyzji już po wniesieniu skargi, w sprawie nie znajdzie zastosowania pogląd wyrażony w powołanej uchwale (II OPS 5/19).

Mając na uwadze argumentację skarżącego zaznaczyć także należy, że dopuszczalne jest domaganie się przez skarżącego stwierdzenia zarówno bezczynności i przewlekłości postępowania. Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę podziela wyrażony w orzecznictwie pogląd, według którego, skarga na przewlekłe prowadzenie postępowania może być rozpoznana w kontekście obu form przewidzianych w tym przepisie (por. wyrok NSA z dnia 21 stycznia 2015 r., II FSK 3097/12, LEX nr 1624342; wyrok NSA z dnia 13 stycznia 2016 r., I OSK 2236/15). Co do zasady, skarżący może domagać się w konkretnych okolicznościach stwierdzenia bezczynności organu, skoro organ nie załatwił sprawy podatkowej w ustawowym terminie, wskazując jednocześnie na tempo podejmowanych czynności w postępowaniu podatkowym, które w ocenie wnioskodawcy wskazują na przewlekłe prowadzenie postępowania.

W tych okolicznościach, zadaniem Sądu rozstrzygającego niniejszą sprawę było dokonanie oceny postępowania organu, z punktu widzenia zarzucanej w skardze bezczynności i przewlekłości postępowania.

Pozostając przy kwestiach procesowych odnieść się należy do zarzutów zawartych w odpowiedzi na skargę, w której organ domaga się odrzucenia skargi

z uwagi na brak wniesienia przez skarżącego stosownego ponaglenia, a także w których organ kwestionuje kognicję sądu administracyjnego do rozpoznania sprawy w zakresie zgłoszonych przez skarżącego żądań.

W tym kontekście wyjaśnić należy, że zgodnie z art. 3 § 2 pkt 1 i pkt 8 p.p.s.a. kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania, m.in. w postępowaniach administracyjnych rozstrzyganych decyzją. Z kolei na mocy art. 52 § 1 p.p.s.a. skargę można wnieść po wyczerpaniu środków zaskarżenia, jeżeli służyły one skarżącemu w postępowaniu przed organem właściwym w sprawie, chyba że skargę wnosi prokurator, Rzecznik Praw Obywatelskich lub Rzecznik Praw Dziecka. Zgodnie z art. 52 § 2 P.p.s.a. (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 czerwca 2017 r.), przez wyczerpanie środków zaskarżenia należy rozumieć sytuację, w której stronie nie przysługuje żaden środek zaskarżenia, taki jak zażalenie, odwołanie lub ponaglenie, przewidziany w ustawie. W przypadku skargi na bezczynność organu polegającą na niewydaniu decyzji administracyjnej wyczerpaniem środków zaskarżenia jest w rozumieniu wskazanego przepisu, wniesienie ponaglenia w trybie art. 141 § 1 O.p. Instytucja ta służy do zwalczania zarówno bezczynności organów podatkowych, ja też przewlekłości ich działania (por. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 15 kwietnia 2015 r., I SAB/Gd 3/15).

Ponaglenie wynikające z art. 141 § 1 jest środkiem zaskarżenia, z którego skorzystanie warunkuje dopuszczalność skargi do sądu administracyjnego (postanowienie WSA w Łodzi z dnia 16 maja 2006 r., I SAB/Łd 1/06, podobnie zob. wyrok NSA w Łodzi z dnia 17 lutego 2000 r., I SA/Łd 660/98). Jest to środek prawny

o szczególnym charakterze, ponieważ nie dotyczy konkretnego rozstrzygnięcia zapadłego w postępowaniu podatkowym, tylko jego braku w sytuacji, gdy powinno ono zostać podjęte (por. R.M. Hauser, Komentarz do art. 141 ustawy - Ordynacja podatkowa, LEX wersja elektroniczna – stan prawny 1.06.2015).

W ocenie Sądu nie powinno być w sprawie żadnych wątpliwości co do faktu złożenia przez skarżącego ponaglenia i jego rozpoznania przez SKO w P., które postanowieniem z dnia [...] października 2018 r. (SKO[...]) uznało ponaglenie za uzasadnione i wyznaczyło Burmistrzowi Miasta dodatkowy termin jednego miesiąca na załatwienie sprawy. Ponadto SKO zarządziło wyjaśnienie przyczyn i ustalenie osób winnych zaistniałej bezczynności (postanowienie w aktach admin., ponadto k. 32 akt sąd).

Za nieuprawnione uznać należy kontestowanie przez organ w odpowiedzi na skargę (pismo z dnia [...] marca 2020 r.) tego postanowienia i twierdzenie, że SKO nie było uprawnione do rozpoznania skargi na bezczynność, skoro w tym okresie nie toczyło się postępowanie podatkowe dotyczące ustalenia wymiaru podatku od nieruchomości za 2015 r. Przy takim podejściu organu, który nie widział podstaw do prowadzenia jakiegokolwiek postępowania w związku ze złożoną informacją

z [...].10.2015 r. z urzędu, skarżący nigdy nie mógłby skutecznie wnieść ponaglenia

w związku z nieuzasadnioną bezczynnością organu podatkowego. Zauważyć należy, że SKO nie miało w tej kwestii żadnych wątpliwości i zasadnie przyjęło, że skarżący domaga się ustalenia wymiaru podatku za 2015 r. w związku ze zmianą okoliczności

i złożeniem informacji z [...].10.2015 r., co nastąpiło po wydaniu decyzji ostatecznej

z [...] lutego 2015 r., i tego postępowania dotyczy ponaglenie. W świetle okoliczności tej sprawy i przedstawionej przez skarżącego argumentacji, trudno racjonalnie założyć, że skarżący postanowił wnieść ponaglenie odnoszące się do czynności podjętych

w postępowaniu zakończonym decyzją ostateczną. Intencja działania skarżącego była jasna i została prawidłowo odczytana przez SKO, które wprost wskazało organowi

w uzasadnieniu postanowienia tryb postępowania z art. 254 o.p., którego organ nie wdrożył.

W ocenie Sądu nie ma w sprawie także wątpliwości co do żądań zgłoszonych przez skarżącego, który wyraźnie kwestionuje (wg. stanu na dzień [...] grudnia 2019 r.) sposób prowadzenia przez organ I instancji postępowania i celowość podejmowania czynności (w jego ocenie zbędnych i merytorycznie nieuzasadnionych), a przede wszystkim zwraca uwagę na bezsporny fakt nie wydania decyzji przez ponad

51 miesięcy (pismo skarżącego z dnia [...] stycznia 2020 r. – k. 24 akt sąd). W licznych załącznikach do skargi i dalszych pismach skarżący przedstawił szeroki kontekst faktyczny towarzyszący toczącemu się postępowaniu podatkowemu, sugerując także brak kompetencji i stronniczość organu. Nie ulega jednak wątpliwości, że stanowisko skarżącego oparte jest na głównych żądaniach zmierzających do zbadania przez sąd biegu postępowania podatkowego z punktu widzenia czasu jego trwania oraz przyczyn nie wydania decyzji kończącej to postępowanie. W zakresie kognicji sądu administracyjnego żądania te znajdują podstawę prawną w art. 3 § 2 pkt 8 p.p.s.a. (bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania). Te żądania wyznaczyły przedmiot i granice sądowej kontroli w niniejszym postępowaniu, a przeciwna argumentacja organu zawarta w odpowiedzi na skargę (pismo z dnia 23 kwietnia

2020 r. ) nie zasługuje na uwzględnienie.

Przystępując zatem do merytorycznej kontroli zgłoszonych przez skarżącego żądań i sformułowanych zarzutów, w pierwszej kolejności wyjaśnić należy, że bezczynność w prowadzeniu postępowania przez organ administracji publicznej

w rozumieniu art. 3 § 2 pkt 8 ustawy p.p.s.a. ma miejsce, gdy w prawnie ustalonym terminie organ administracji nie podejmuje żadnych czynności w sprawie lub wprawdzie prowadził postępowanie w sprawie, ale - mimo istnienia ustawowego obowiązku - nie kończy go wydaniem w terminie stosownego aktu, lub nie podjął wymaganej czynności. Dla skuteczności skargi nie ma znaczenia, z jakich powodów określony akt nie został podjęty lub czynność nie została dokonana, a w szczególności czy bezczynność

w prowadzeniu postępowania została spowodowana zawinioną lub niezawinioną opieszałością organu w ich podjęciu lub dokonaniu (wyrok NSA z dnia 7 marca 2017 r., II FSK 389/15 i powołane tam piśmiennictwo).

W przypadku skargi na bezczynność organu administracji publicznej, kontrola Sądu sprowadza się do sprawdzenia, czy istotnie ten organ pozostaje w zwłoce

z załatwieniem sprawy, gdyż skarga na bezczynność organu ma na celu ochronę strony poprzez doprowadzenie do wydania rozstrzygnięcia w sprawie. Dla stwierdzenia przez sąd administracyjny bezczynności organu administracji konieczne jest łączne spełnienie dwóch przesłanek: istnienia ustawowego obowiązku podjęcia określonego działania oraz braku jego podjęcia w terminach określonych przepisami postępowania. W konsekwencji zakres sądowej kontroli skargi na bezczynność sprowadza się do ustalenia, czy organ był zobowiązany do wydania aktu lub podjęcia czynności oraz czy w zakreślonym przepisami procesowymi terminie, dokonał powyższych działań (wyrok NSA z dnia 20 kwietnia 2017 r., II OSK 255/16).

Analizując tok postępowania podatkowego w kontekście zarzutu bezczynności organu, ale i także przewlekłego prowadzenia postępowania, należy mieć na uwadze ustawowe terminy załatwiania spraw w postępowaniu podatkowym.

Zgodnie z art. 139 § 1 o.p., załatwienie sprawy wymagającej przeprowadzenia postępowania dowodowego powinno nastąpić bez zbędnej zwłoki, jednak nie później niż w ciągu miesiąca, a sprawy szczególnie skomplikowanej - nie później niż w ciągu 2 miesięcy od dnia wszczęcia postępowania, chyba że przepisy niniejszej ustawy stanowią inaczej. Niezwłocznie powinny być załatwiane sprawy, które mogą być rozpatrzone na podstawie dowodów przedstawianych przez stronę łącznie z żądaniem wszczęcia postępowania lub na podstawie faktów powszechnie znanych i dowodów znanych z urzędu organowi prowadzącemu postępowanie (§ 2).

Załatwienie sprawy w postępowaniu odwoławczym powinno nastąpić nie później niż w ciągu 2 miesięcy od dnia otrzymania odwołania przez organ odwoławczy,

a sprawy, w której przeprowadzono rozprawę lub strona złożyła wniosek o przeprowadzenie rozprawy - nie później niż w ciągu 3 miesięcy (§ 3). Do ww. terminów nie wlicza się terminów przewidzianych w przepisach prawa podatkowego dla dokonania określonych czynności, okresów zawieszenia postępowania oraz okresów opóźnień spowodowanych z winy strony albo z przyczyn niezależnych od organu (§ 4).

Ponadto, w myśl art. 125 § 1 o.p., organy podatkowe powinny działać w sprawie wnikliwie i szybko, posługując się możliwie najprostszymi środkami prowadzącymi do jej załatwienia. Sprawy, które nie wymagają zbierania dowodów, informacji lub wyjaśnień, powinny być załatwiane niezwłocznie (§ 2).

Stosownie zaś do art. 140 § 1 o.p. o każdym przypadku niezałatwienia sprawy we właściwym terminie organ podatkowy obowiązany jest zawiadomić stronę, podając przyczyny niedotrzymania terminu i wskazując nowy termin załatwienia sprawy. Ten sam obowiązek ciąży na organie podatkowym również w przypadku, gdy niedotrzymanie terminu nastąpiło z przyczyn niezależnych od organu (§ 2).

Mając na uwadze dotychczasowy dorobek orzecznictwa stwierdzić można, że istotą postępowania sądowoadministracyjnego w sprawie ze skargi na przewlekłe prowadzenie postępowania jest przeanalizowanie, czy organ administracji publicznej podejmuje czynności w toku postępowania w sposób nieefektywny lub pozorny, nie przekraczając jednocześnie terminu załatwienia sprawy. Przewlekłość postępowania występuje wówczas, gdy organ wprawdzie nie pozostaje w bezczynności, tj. nie przekroczył ustawowych lub ustalonych terminów jego zakończenia, ale postępowanie prowadzone jest zbyt długo bez uzasadnionych względów, na przykład z powodu podejmowania czynności w znacznych odstępach czasu lub bezzasadnego korzystania przez organ z możliwości wyznaczenia nowego terminu załatwienia sprawy, bądź wyznaczenia zbyt długiego terminu zakończenia postępowania, niewynikającego z toku postępowania i konieczności dokonywania potrzebnych do zakończenia sprawy czynności procesowych. Innymi słowy, o przewlekłości postępowania przed organem administracji można mówić, gdy czas jego trwania przekracza rozsądne granice, przy uwzględnieniu terminowości i prawidłowości podjętych czynności podjętych, a także stopnia zawiłości sprawy i postawy samej strony. Ponadto przewlekłość postępowania wystąpi w sytuacji, w której postępowanie trwało dłużej niż to konieczne do wyjaśnienia okoliczności faktycznych i prawnych, które są istotne dla rozstrzygnięcia sprawy. Przewlekłe prowadzenie postępowania zaistnieje zatem wówczas, gdy będzie można organowi administracji skutecznie przedstawić zarzut niedochowania należytej staranności w takim zorganizowaniu postępowania administracyjnego, by zakończyło się ono w rozsądnym terminie, względnie zarzut prowadzenia czynności (w tym dowodowych) pozbawionych dla sprawy jakiegokolwiek znaczenia czy nawet zarzut mnożenia przez organ czynności dowodowych ponad potrzebę wynikającą z istoty sprawy. Wskazuje się także, że w konkretnej sprawie administracyjnej przewlekłość postępowania może również dotyczyć sytuacji, w której organ wydaje rozstrzygnięcia, ale są one przedmiotem decyzji kasacyjnych organu odwoławczego. Podsumowując powyższe stwierdzić należy, że pojęcie "przewlekłość postępowania" obejmuje opieszałe, niesprawne i nieskuteczne działanie, w sytuacji, gdy sprawa mogła być załatwiona w terminie krótszym, jak również nieuzasadnione przedłużanie terminu załatwienia sprawy. Uznanie, że postępowanie nie było prowadzone w sposób przewlekły wymaga wykazania, że przekroczenie wyznaczonego przez przepisy postępowania administracyjnego terminu załatwienia sprawy spowodowane było szczególnie skomplikowanym jej charakterem, który wymuszał podjęcie szeregu czynności procesowych uniemożliwiających zakończenie postępowania w terminie, podjęte czynności procesowe nie były zbędne lub pozorne, a także, że organ nie powstrzymywał się od podjęcia czynności niezbędnych do rozstrzygnięcia sprawy. O przewlekłym prowadzeniu postępowania świadczą m.in.: brak koncentracji materiału dowodowego, niepodejmowanie wszystkich czynności dowodowych odpowiednio szybko i jednocześnie, a także zbyt długie analizowanie zgromadzonego materiału dowodowego i brak koncepcji co do sposobu zakończenia postępowania.

A zatem, zarzut przewlekłości prowadzenia postępowania oceniany musi być pod kątem prawidłowości i terminowości czynności, charakteru sprawy, stopnia faktycznej

i prawnej zawiłości sprawy (por. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 5 maja 2015 r., I SAB/Gd 4/15, i powołane tam orzecznictwo; wyrok NSA z dnia 1 marca 2016 r., I OSK 2341/15; wyrok NSA z dnia 24 kwietnia 2015 r., I FSK 1881/14, wyrok NSA z dnia 21 stycznia 2015 r., II FSK 3097/12).

Wnioskując a contrario, nie sposób przypisać organowi przewlekłego prowadzenia postępowania w sytuacji, gdy podejmuje on wszelkie możliwe,

a konieczne dla zakończenia postępowania działania, które jednakże z przyczyn niezależnych od organu nie przynoszą oczekiwanego skutku w postaci zakończenia postępowania administracyjnego (wyrok WSA w Poznaniu z dnia 9 marca 2016 r., IV SAB/Po 6/16).

Uznając skargę na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania za zasadną, Sąd zobowiązuje organ do wydania aktu lub dokonania czynności bądź przyznania, stwierdzenia albo uznania uprawnienia lub obowiązku wynikających

z przepisów prawa. Jednocześnie Sąd stwierdza, czy bezczynność organu miała miejsce z rażącym naruszeniem prawa (art. 149 § 1a P.p.s.a.).

Podkreślić także należy, że – co do zasady - przedmiot kontroli w niniejszym postępowaniu nie obejmuje samego postępowania podatkowego. W postępowaniu sądowym zainicjowanym skargą na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania, nawet w przypadku uznania skargi za uzasadnioną, sąd nie jest władny dokonywać ocen dotyczących meritum przeprowadzonych przez właściwy organ czynności. Oznacza to, że poza zakresem kognicji sądów administracyjnych pozostaje weryfikacja zgodności z prawem (prawidłowości) ustaleń poczynionych w toku postępowania administracyjnego (wyrok NSA z dnia 10 marca 2015 r., II FSK 344/13, LEX nr 1666070). A zatem, nawet uwzględniając taką skargę sąd orzeka jedynie

o obowiązku wydania rozstrzygnięcia w sprawie, nie rozstrzyga natomiast kwestii merytorycznych i nie określa w jaki sposób powinna być rozpatrzona sprawa, w której organ pozostaje w bezczynności. Oznacza to, że nawet w przypadku uwzględnienia skargi sąd administracyjny nie może nakazać organowi wydania rozstrzygnięcia lub podjęcia czynności określonej treści (wyrok NSA z dnia 6 września 2017 r., I FSK 2174/15 ).

Wychodząc z powyższych założeń i przystępując do analizy biegu postępowania podatkowego, przede wszystkim zwrócić należy uwagę na wynik sądowej kontroli, dokonanej przez tut. Sąd w sprawie o sygn. akt I SA/Po 97/17 (co wielokrotnie podnosił skarżący), dotyczącej wymiaru podatku od nieruchomości za 2016 r., w tożsamych okolicznościach faktycznych (wyrok z dnia 5 lipca 2017 r. uchylający decyzję organów obu instancji).

W uzasadnieniu tego orzeczenia Sąd dokonał oceny prawnej okoliczności faktycznych i skutków dokonanych przez skarżącego czynności, w tym złożenia informacji z [...].10.2015 r. Sąd zwrócił uwagę, że skarżący zgłosił zmianę sposobu korzystania z części budynku gospodarczego w trybie art. 71 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (tekst jedn. Dz. U. z 2017 r., poz. 1332 ze zm. - w skrócie: "P.b."),

a następnie po jej przeprowadzeniu, złożył w terminie 14 dni informację z [...].10.2015r. na podstawie art. 6 ust. 3 i 6 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn. Dz. U. z 2019 r., poz. 1170 ze zm. - w skrócie: "u.p.o.l).

W ocenie Sądu rozstrzygającego sprawę I SA/Po 97/17, najistotniejszą kwestią wymagająca rozstrzygnięcia było zagadnienie wzajemnej relacji postępowań administracyjnych – postępowania podatkowego i postępowania przed organem ewidencyjnym, a w szczególności kwestia - czy wynik postępowania przez organem ewidencyjnym, ma wpływ na rozstrzygnięcie sprawy podatkowej w kontekście "zagadnienia wstępnego", o którym mowa w art. 201 § 1 pkt 2 o.p. Sąd podkreślił jednocześnie, że skarżący spełnił wszystkie warunki formalne (m.in. uzyskał decyzję

o warunkach zabudowy i złożył wymaganą dokumentację projektową), a po dokonaniu zmian złożył organowi podatkowemu informację w wyznaczonym ustawą terminie. W ocenie Sądu za usprawiedliwione uznać należy oczekiwanie skarżącego, że organ ewidencyjny z urzędu dokona zmiany danych dotyczących funkcji budynku gospodarczego.

Zdaniem Sądu rozstrzygającego sprawę I SA/Po 97/17, w sytuacji, w której występuje rozbieżność między faktycznym sposobem użytkowania części obiektu budowlanego (budynku), którego zmiana nastąpiła zgodnie z ustawą Prawo budowlane, a treścią ewidencji gruntów i budynków, przy czym usunięcia tej rozbieżności poprzez aktualizację ewidencji organ ewidencyjny winien dokonać z urzędu (niezwłocznie, ale nie później niż wciągu 30 dni), to organ podatkowy powinien zawiesić postępowanie do czasu dokonania zmian w ewidencji bądź wydania ostatecznej decyzji o odmowie dokonania wpisu. Brak wydania takiego postanowienia nie tylko narusza art. 201 § 1 pkt 2 O.p., ale także zasadę zaufania podatnika do organów podatkowych wyrażonej w

art. 121 § 1 O.p.

Udzielając organowi wytycznych Sąd zważył, że przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ I instancji winien ustalić, czy nadal toczy się postępowanie przed organem ewidencyjnym oraz uzyskać od organu ewidencyjnego jednoznaczne stanowisko, czy aktualizacja ewidencji gruntów i budynków związana ze zmianą sposobu użytkowania spornego budynku nastąpi z urzędu. Zdaniem Sądu, dla określenia wysokości zobowiązania skarżącego w podatku od nieruchomości, nie ma istotnego znaczenia kwestia ujawnienia w tej ewidencji lokali mieszkalnych, skoro nie są one odrębnymi nieruchomościami lokalowymi, a zatem nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania. Kwestia ujawnienia w ewidencji przedmiotowych lokali nie ma charakteru zagadnienia wstępnego, od którego zależy wydanie decyzji przez organ podatkowy. Taki charakter ma natomiast kwestia ujawnienia nowej funkcji użytkowej co do spornej powierzchni budynku gospodarczego, albowiem okoliczność ta ma bezpośredni wpływ na zastosowanie właściwej stawki podatkowej.

Jakkolwiek organ I instancji nie wykonał ww. wytycznych w zakresie konieczności zawieszenia postępowania podatkowego (co stwierdził tut. Sąd w toku ponownej kontroli postępowania podatkowego dotyczącego 2016 roku – wyrok z dnia 4 lipca 2019 r., I SA/Po 958/18), to kwestia ta nie ma istotnego znaczenia dla oceny biegu postępowania objętego kontrolą sądową w niniejszej sprawie. Sądowi z urzędu wiadomym jest, że akta sprawy administracyjnej, po prawomocnym zakończeniu sądowej kontroli w sprawie I SA/Po 97/17, zostały zwrócone organowi odwoławczemu w dniu 18 września 2017 r. (potwierdzenie odbioru w aktach sprawy sądowej).

Organ I instancji na początku kwietnia 2018 r. uzyskał informację od Starostwa Powiatowego w O. (pismo z dnia [...] kwietnia 2018 r. (GK[...]) – w aktach admin.) z której wynikało, że na podstawie dokumentacji sporządzonej w ramach modernizacji ewidencji gruntów i budynków dla obszaru miasta O., zmiany dotyczące uzupełnienia dodatkowej funkcji budynków położonych na działce nr [...] przy ulicy [...] w O., zostaną wprowadzone do bazy danych ewidencji gruntów i budynków z urzędu na podstawie opublikowanego ogłoszenia Starosty [...] [...] z dnia [...] lutego 2018 r.

Z powyższego wynika, że organ uzyskał już wówczas urzędowe potwierdzenie stanowiska zajętego przez tut. Sąd w sprawie I SA/Po 97/17, co do ujawnienia z urzędu nowych danych ewidencyjnych. Tym samym podstawowa wątpliwość organu i kwestia sporna zostały wyjaśnione i nie było przeszkód do podjęcia czynności zmierzających do zmiany decyzji ostatecznej z dnia [...] lutego 2015 r. i dokonania wymiaru podatku od nieruchomości za rok 2015, przy czym zauważyć trzeba, że zmiana ta dotyczyć mogła tylko okresu ostatnich trzech miesięcy (od października do grudnia). Uzasadnione oczekiwanie skarżącego na podjęcie przez organ podatkowy z urzędu postępowania

w tej sprawie, wynikało m.in. wprost z pisma organu z dnia [...] listopada 2015 r. skierowanego do skarżącego, w którym organ stwierdził m.in., że w związku ze złożoną informacją z [...].10.2015 r. - " [...] korekta podatku zostanie przeprowadzona po dokonaniu przez Stronę ww. zmian w ewidencji gruntów i budynków..." (pismo w aktach admin.). Organ błędnie wówczas przyjmował, że zmiany ewidencyjne mogą nastąpić wyłącznie na wniosek skarżącego.

Zdaniem Sądu organ nie powinien mieć ponadto żadnych wątpliwości co do prawnej dopuszczalności wszczęcia z urzędu postępowania na podstawie art. 254 o.p.

Bezczynność organu I instancji, który jednocześnie podejmował czynności w postępowaniach podatkowych dotyczących lat następnych (2016 – 2018), spowodowała wniesienie przez skarżącego ponaglenia (pismo z dnia [...] sierpnia 2018 r.- k. 32 akt sąd.), rozpoznanego przez SKO w P. powołanym wyżej postanowieniem z dnia [...] października 2018 r. Zauważyć należy, że SKO wskazało organowi przepis art. 254 o.p., jako właściwy tryb prowadzenia postępowania w tej sprawie.

W kontekście stanowiska SKO, które wyznaczyło organowi miesięczny termin na załatwienie sprawy, za niecelowe i zbędne uznać trzeba dalsze czynności organu I instancji, podjęte po zwrocie akt z SKO (po rozpoznaniu ponaglenia).

Jak wynika bowiem z akt administracyjnych, pismem z dnia [...] listopada 2018 r. organ wezwał skarżącego, aby w terminie 7 dni:

- wyjaśnił, czy żąda wszczęcia postępowania o zmianę decyzji ostatecznej z dnia [...] lutego 2015 r. na podstawie art. 254 O.p.,

- sprecyzował ewentualne inne żądanie,

- określił datę obowiązku podatkowego.

Z uzasadnienia wynika, że ww. informacji organ żądał w ramach czynności sprawdzających (art. 272 pkt 3 O.p. i art. 274a § 1O.p.).

W odpowiedzi z dnia [...] listopada 2018 r. skarżący stwierdził m.in., że oczekuje rozpatrzenia jego sprawy z urzędu, w związku ze złożonym w dniu [...] października 2015 r. oświadczeniem. Ponadto skarżący oświadczył, że w 2015 r. mieszkania nie były wynajmowane i nie przynosiły dochodu. Skarżący poprosił także o przyspieszenie działań i decyzji, ponieważ z końcem 2019 r. planuje "finalizację zmian organizacyjnych i własnościowych".

Organ uznając te wyjaśnienia za niewystarczające, pismem z dnia [...] grudnia 2018 r. ponownie wezwał skarżącego do usunięcia w terminie 7 dni braków formalnych podania, poprzez określenie, czy złożona w dniu [...] października 2015 r. informacja oraz pismo z [...] listopada 2018 r. stanowi:

- wniosek o wznowienie postępowania zakończonego decyzją z dnia [...] lutego 2015 r., a jeśli tak w oparciu o jaką przesłankę z art. 240 § 1 o.p. wniosek został złożony,

- wniosek o zmianę lub uchylenie decyzji, a jeśli tak to z jakim zdarzeniem skarżący wiąże zmianę okoliczności faktycznych, o których mowa w art. 254 § 1 o.p.,

- wniosek o stwierdzenie nieważności decyzji, a jeśli tak to w oparciu o jaką przesłankę z art. 247 § 1 o.p. wniosek został złożony,

- wniosek o stwierdzenie nadpłaty, czy też

- wniosek o innej treści, a jeżeli tak to o jakiej.

W odpowiedzi z dnia [...] grudnia 2018 r. skarżący oświadczył, że żąda uchylenia decyzji wymiarowej w związku ze złożoną w dniu [...] października 2015 r. informacją podatkową, co dla niego jest oczywiste. Jednocześnie skarżący zakwestionował zasadność zastrzeżenia przez organ rygoru pozostawienia sprawy bez rozpoznania, po upływie trzech lat od złożenia informacji podatkowej.

Postanowieniem z dnia [...] stycznia 2019 r. Burmistrz Miasta postanowił pozostawić bez rozpatrzenia wniosek skarżącego z dnia [...] października 2015 r., tj. informację w sprawie podatku od nieruchomości (IN-1) za 2015 r. z dnia [...] października 2015 r., uzupełniony pismem z dnia [...] listopada 2018 r. oraz pismem z dnia [...] grudnia 2018 r.

Po rozpoznaniu zażalenia skarżącego, SKO w P. postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2019 r. (SKO.[...]) uchyliło zaskarżone postanowienie

w całości i sprawę przekazało do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji. W uzasadnieniu SKO stwierdziło m.in., że dokonana przez skarżącego korekta informacji podatkowej z [...] października 2015 r. powinna uruchomić postępowanie zmierzające do zmiany ostatecznej decyzji wymiarowej z dnia [...] lutego 2015 r. w trybie art. 254 o.p. Zdaniem organu II instancji żadne okoliczności sprawy nie wskazują, aby podatnik składał odwołanie od ostatecznej decyzji z dnia [...] lutego 2015 r., czy wniosek o stwierdzenie jej nieważności lub o wznowienie postępowania. W konkluzji organ II instancji uznał, że w świetle ujawnionych w sprawie okoliczności, oczywistym wydaje się, że w sprawie powinien mieć zastosowanie przepis art. 254 o.p.

Po zwrocie akt z SKO, organ I instancji podjął pierwsze czynności zmierzające do merytorycznego załatwienia sprawy. Pismem z dnia [...] maja 2019 r. organ wezwał skarżącego, aby w terminie 7 dni złożył pisemne wyjaśnienia dotyczące złożonej w dniu [...] października 2015 r. korekcie informacji IN-1 za 2015 r., na okoliczność zmiany sposobu użytkowania pomieszczeń gospodarczych na mieszkalne, poprzez wykazanie jaka powierzchnia budynków mieszkalnych w okresie od [...].10.2015 r. do [...] 12.2015 r. oddana była w najem w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Ponadto w dniu [...] maja 2019 r. organ wydał postanowienie o włączeniu dowodów z dokumentów (art. 180 o.p.), do postępowania prowadzonego w przedmiocie zmiany ostatecznej decyzji wymiarowej z dnia [...] lutego 2015 r. Jest to pierwszy dokument wskazujący na prowadzenie postępowania w trybie art. 254 o.p.

Już na tym etapie analizy biegu postępowania podatkowego Sąd stwierdził, że czynności podjęte w dniu [...] maja 2019 r. mogły być wykonane przez organ najpóźniej w dniu [...] listopada 2018 r., co oznacza, że organ działał już wówczas z co najmniej 6 miesięczną przewlekłością postępowania i jednocześnie bezczynnością w sprawie, wobec nie wydania do tego czasu decyzji kończącej postępowanie.

Jak znaczono już wyżej, Sąd w tym postępowaniu nie dokonuje oceny czynności merytorycznych organu. Uzasadnione wątpliwości może budzić jednak dążenie organu do ustalenia, czy skarżący wynajmował przedmiotowe lokale w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, wobec oświadczenia skarżącego, że w 2015 r. w ogóle tych lokali nie wynajmował (powołane wyżej pismo z dnia [...] listopada 2018 r. – w aktach admin.).

Za zbędne natomiast uznać trzeba dalsze czynności organu, które zmierzały do ustalenia okoliczności już ustalonych i w sprawie bezspornych, na które zwrócił uwagę tut. Sąd w sprawie I SA/Po 97/17.

Pismem z dnia [...] maja 2019 r. Burmistrz Miasta zwrócił się do Starostwa powiatowego w O. (Wydział Architektury i Budownictwa) o przekazanie projektu budowlanego oraz pozwolenia na budowę udzielonego skarżącemu dotyczących zmiany sposobu użytkowania pomieszczeń gospodarczych na cele mieszkalne.

Z kolei pismem z dnia [...] maja 2019 r., organ I instancji wystąpił do Powiatowego Inspektoratu Nadzoru Budowlanego w O. o przekazanie pozwolenia na użytkowanie skarżącemu, dotyczącego zmiany sposobu użytkowania pomieszczeń gospodarczych na cele mieszkalne.

Ponadto w piśmie z dnia [...] maja 2019 r. organ I instancji zwrócił do Starostwa Powiatowego w O. (Wydział Geodezji i Nieruchomości) o przekazanie zgłoszenia przez skarżącego o zamiarze dokonania zmiany sposobu użytkowania pomieszczeń gospodarczych na cele mieszkalne oraz dokumentu, w którym Wydział Architektury informował Wydział Geodezji o braku sprzeciwu i terminie wskazanym przez skarżącego jako data planowanej zmiany sposobu użytkowania pomieszczeń.

We wszystkich trzech ww. pismach, organ powołał się na prowadzenie postępowania podatkowego w przedmiocie zmiany decyzji ostatecznej w sprawie podatku od nieruchomości za 2015 r.

Postanowieniem z dnia [...] czerwca 2019 r. wydanym na podstawie art. 140 o.p. organ zawiadomił skarżącego o braku możliwości załatwienia sprawy w terminie i wyznaczył nowy termin załatwienia sprawy do dnia [...] sierpnia 2019 r. Z uzasadnienia postanowienia wynika, że załatwienie sprawy nie jest możliwe z uwagi na konieczność wyjaśnienia wszystkich okoliczności faktycznych (potrzeba ponowienia wezwania do strony, oczekiwanie na odpowiedzi ze Starostwa Powiatowego w O.).

W dniu [...] czerwca 2019 r. wpłynęła do organu odpowiedź z Powiatowego Inspektoratu Nadzoru Budowlanego w O. (pismo z dnia [...] czerwca 2019 r.) z informacją, że organ ten nie wydawał żadnego pozwolenia na użytkowanie oraz, że przedmiotowa nieruchomość nie figuruje w rejestrach tego organu, co oznacza, że po 2003 r. nie została wydana żadna decyzja o pozwoleniu na budowę, ani nie zgłoszono zamiaru rozpoczęcia ani zakończenia robót budowlanych prowadzonych na podstawie decyzji o pozwoleniu na budowę. Ponadto udzielono informacji, że zgodnie z art. 71 ust. 2 ustawy Prawo budowlane zmiana sposobu użytkowania obiektu budowlanego lub jego części wymaga zgłoszenia organowi administracji architektoniczno – budowlanej. W takiej sytuacji inwestor nie zgłasza zamiaru rozpoczęcia budowy, ani nie zawiadamia o zakończeniu robót budowlanych w organach nadzoru budowlanego.

W piśmie Starostwa Powiatowego w O. z dnia [...] czerwca 2019 r., w odpowiedzi na pismo organu z dnia [...] maja 2019 r., udzielono organowi podatkowemu informacji, według której skarżący zgłosił skutecznie w dniu [...] grudnia 2014 r., zgodnie z art. 71 ust. 2 ustawy Prawo budowlane, zamiar zmiany sposobu użytkowania części dwóch budynków handlowo-usługowych - istniejących pomieszczeń gospodarczych na pierwszym piętrze tych budynków na cele mieszkalne (trzy lokale mieszkalne). Do pisma załączono kopię informacji o przyjęciu zgłoszenia bez wniesienia sprzeciwu oraz kopię projektu zmiany sposobu użytkowania pomieszczeń.

W odpowiedzi z dnia [...] lipca 2019 r. Starostwo Powiatowe w O., Wydział Geodezji i Nieruchomości, poinformowało organ podatkowy, że zmiany dotyczące uzupełnienia dodatkowej funkcji budynków położonych na działce Nr [...] przy ulicy [...] zostały wprowadzone w dniu [...] czerwca 2019 r. do bazy danych ewidencji gruntów i budynków z urzędu na podstawie Ogłoszenia nr [...] starosty [...].

Fakty wykonania przez skarżącego robót budowlanych na podstawie zgłoszenia oraz fakt braku sprzeciwu właściwego organu były już ustalone, podobnie jak okoliczność, że robót tych nie wykonano na podstawie pozwolenia na budowę. Jedyną "nową okolicznością" było potwierdzenie przez organ ewidencyjny dokonania z urzędu zmian ewidencyjnych w zakresie zmiany funkcji budynku, w którym znajdują się sporne trzy lokale mieszkalne.

Kolejną czynnością organu I instancji było ponowne wezwanie skarżącego do podania jaka powierzchnia budynków mieszkalnych w okresie od [...].10.2015 r. do [...].12. 2015 r. oddana była w najem w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (pismo organu z dnia [...] lipca 2019 r. – w aktach admin.)

W piśmie z dnia [...] lipca 2019 r. skarżący odpowiedział, że już w piśmie z dnia [...] listopada 2018 r. podał, że w 2015 r. mieszkania nie były wynajmowane. Skarżący zauważył, że po wydaniu wyroku w sprawie I SA/Po 97/17 większość korespondencji od organu pozbawiona jest sensu i świadczy o nie zapoznaniu się przez organ z uzasadnieniem tego orzeczenia.

Postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2019 r. wydanym na podstawie art. 140 o.p. organ zawiadomił skarżącego o braku możliwości załatwienia sprawy w terminie i wyznaczył nowy termin załatwienia sprawy do dnia [...] września 2019 r. Z uzasadnienia postanowienia wynika, że załatwienie sprawy nie jest możliwe z uwagi na konieczność wyjaśnienia wszystkich istotnych okoliczności faktycznych (potrzeba przesłuchania strony).

Następnie organ dwukrotnie wzywał skarżącego do stawienia się w celu przesłuchania w charakterze strony (wezwanie z dnia [...] sierpnia 2019 r. – termin przesłuchania w dniu [...] września 2019 r.; wezwanie z dnia [...] września 2019 r. – termin przesłuchania w dniu [...] października 2019 r.).

Postanowieniem z dnia [...] września 2019 r. wydanym na podstawie art. 140 o.p. organ zawiadomił skarżącego o braku możliwości załatwienia sprawy w terminie i wyznaczył nowy termin załatwienia sprawy do dnia [...] października 2019 r. Z uzasadnienia postanowienia wynika, że załatwienie sprawy nie jest możliwe z uwagi na konieczność wyjaśnienia wszystkich istotnych okoliczności faktycznych (potrzeba przesłuchania strony).

Skarżący nie stawił na przesłuchanie strony w ww. wyznaczonych terminach. W piśmie z dnia [...] września 2019 r. skarżący oświadczył, że nowa decyzja podatkowa za rok 2015 powinna zostać wydana po złożonej deklaracji IN-1, bez jakichkolwiek kolejnych wyjaśnień z jego strony. Ponadto skarżący zwrócił uwagę, że organ nie dotrzymał miesięcznego terminu na załatwienie sprawy wyznaczonego w postanowieniu SKO w P. z dnia [...] października 2018 r. Tożsame stanowisko skarżący zajął w piśmie z dnia [...] października 2019 r., stwierdzając, że wszelkie możliwe informacje w tej sprawie znajdują się w dokumentacji gromadzonej przez organ od 4 lat, a nowa decyzji powinna być wydana bez dodatkowych wyjaśnień.

Postanowieniem z dnia [...] października 2019 r. wydanym na podstawie art. 140 o.p. organ zawiadomił skarżącego o braku możliwości załatwienia sprawy w terminie i wyznaczył nowy termin załatwienia sprawy do dnia [...] listopada 2019 r. Z uzasadnienia postanowienia wynika, że załatwienie sprawy nie jest możliwe z uwagi na konieczność wyjaśnienia wszystkich istotnych okoliczności faktycznych (niezależna od organu podatkowego konieczność ponowienia wezwania na przesłuchanie).

Uznając, że w sprawie nadal konieczne jest przesłuchanie strony, organ wystosował kolejne wezwanie z dnia [...] października 2019 r., w którym wyznaczono termin przesłuchania na [...] października 2019 r.

W aktach administracyjnych znajduje się notatka służbowa z dnia [...] października 2019 r. dotycząca posiedzenia komisji skarg i wniosków, które to posiedzenie odbyło się w dniu [...] października 2019 r. Z notatki wynika, że skarżący wyraził aprobatę do wyznaczenia kolejnego terminu przesłuchania w charakterze strony.

Następne wezwanie organu z dnia [...] października 2019 r. wyznaczało termin przesłuchania w dniu [...] listopada 2019 r. i w tym dniu przesłuchano skarżącego.

Postanowieniem z dnia [...] października 2019 r. wydanym na podstawie art. 140 o.p. organ zawiadomił skarżącego o braku możliwości załatwienia sprawy w terminie i wyznaczył nowy termin załatwienia sprawy do dnia [...] grudnia 2019 r. Z uzasadnienia postanowienia wynika, że załatwienie sprawy nie jest możliwe z uwagi na konieczność wyjaśnienia wszystkich istotnych okoliczności faktycznych (niezależna od organu podatkowego konieczność ponowienia wezwania na przesłuchanie).

Jak wynika ze stanowiska skarżącego przedstawionego w toku postępowania sądowego, oczekiwał on zakończenia postępowania i wydania decyzji po jego przesłuchaniu, uznając, że jest to ostatnia czynność organu I instancji przed wydaniem decyzji. Organ decyzji jednak nie wydał, a postanowieniem z dnia [...] grudnia 2019 r. wydanym na podstawie art. 140 o.p. organ zawiadomił skarżącego o braku możliwości załatwienia sprawy w terminie i wyznaczył nowy termin załatwienia sprawy do dnia [...] lutego 2020 r. Z uzasadnienia postanowienia wynika, że załatwienie sprawy nie jest możliwe z uwagi na konieczność wyjaśnienia wszystkich istotnych dla sprawy okoliczności faktycznych. Organ nie wskazał o jakie okoliczności chodzi.

W piśmie z dnia [...] stycznia 2020r. skarżący wyznaczył organowi termin 7 dni do zakończenia postępowania i wydania decyzji. Skarżący podniósł, że mimo zebrania bogatego materiału dowodowego i przesłuchania go w charakterze strony, sprawa nadal nie jest załatwiona.

W piśmie organu z dnia [...] stycznia 2020 r. skierowanym do biura rachunkowego "[...]" prowadzonego przez M. W., organ wezwał do złożenia pisemnych wyjaśnień oraz nadesłania dokumentów.

W dniu [...] stycznia 2020 r. wpłynęła do akt sprawy odpowiedź z ww. biura rachunkowego (pismo z dnia [...] stycznia 2020 r. wraz załącznikami), w którym stwierdzono m.in., że w roku 2015 sporne lokale nie były wynajmowane odpłatnie oraz nie były udostępniane osobom trzecim. Podano także, że w latach 2016-2019 lokale te były wynajmowane odpłatnie w ramach prowadzonej przez skarżącego działalności gospodarczej.

W dniu [...] lutego 2020 r. organ wydał decyzję w której zmniejszył wymiar podatku od nieruchomości za 2015 r. o kwotę [...]zł, ustalając kwotę podatku na [...] zł. (decyzja w aktach admin.). Jak wynika z uzasadnienia decyzji organ przyjął na podstawie przesłuchania skarżącego oraz ww. informacji z biura rachunkowego "[...]", że w 2015 roku skarżący nie wynajmował spornych lokali. Powołując się na zasadę in dubio pro tributario organ przyjął w tym zakresie (co do powierzchni lokali mieszkalnych – [...]m2) stawkę podatku jak dla budynków mieszkalnych lub ich części (niezajętych na działalność gospodarczą), zgodnie – "[....] ze złożoną w dniu [...].10.2015r. przez Podatnika korektą informacji w sprawie podatku od nieruchomości."

Nawiązując do scharakteryzowanych na wstępie rozważań pojęć "bezczynności" i "przewlekłego prowadzenia postępowania", w kontekście opisanego wyżej biegu postępowania podatkowego, Sąd uznał, że w sprawie wystąpiły obie ww. formy. Organ prowadził postępowanie w sposób nieefektywny i podejmował czynności zbędne (domaganie się od skarżącego wyjaśnienia znaczenia złożonej informacji z [...].10.2015 r., czy ustalanie w 2019 r. okoliczności bezspornych). Organ nie wdrażał trybu z art. 254 o.p. mimo wyraźnego żądania skarżącego podjęcia czynności z urzędu, a także mimo jednoznacznego stanowiska w tej kwestii zajętego przez SKO w P., które dwukrotnie - po rozpoznaniu ponaglenia i zażalenia skarżącego - wskazywało na właściwy tryb postępowania. Organ I instancji nie załatwił sprawy mimo upływu terminów ustawowych, a także mimo miesięcznego terminu wyznaczonego przez SKO w P. w postanowieniu z [...] października 2018 r.

W kontekście uzasadnienia decyzji z [...] lutego 2020 r. za zbędne wydają się czynności polegające na przesłuchaniu skarżącego (na co on sam wielokrotnie zwracał uwagę) oraz wystąpienie z zapytaniem do biura rachunkowego "[...]", skoro

o fakcie nie wynajmowania lokali w 2015 r. skarżący informował organ w piśmie z dnia [...] listopada 2018 r. Sąd nie podziela zawartej w odpowiedzi na skargę oceny organu, że sprawa była skomplikowana i zawiła. Rozstrzygnięcie sprawy sprowadzało się

w istocie na zastosowaniu niższej stawki podatku do części budynku, co do której zmieniła się jego funkcja (budynek mieszkalny). Jedynym problemem, który sygnalizował Sąd w sprawie I SA/Po 97/17 było ustalenie, czy organ ewidencyjny ujawni z urzędu zmianę przeznaczenia tej części budynku, co ostatecznie miało miejsce. Ta kwestia została wyjaśniona w kwietniu 2018 r. Nie powinno być też okolicznością sporną, do badania której organ przystąpił pod koniec maja 2019 r., czy skarżący wynajmował w 2015 r. przedmiotowe lokale i rozliczał uzyskany z tego tytułu dochód w ramach działalności gospodarczej, skoro skarżący konsekwentnie twierdził, że w 2015 r. taka sytuacja nie miała miejsca. Do ustalenia powyższego nie było niezbędne przesłuchanie skarżącego w roku 2019 i zasięgnięcie informacji z biura rachunkowego w roku 2020.

Załatwienie sprawy powinno zdecydowanie ułatwić organowi stanowisko tut. Sądu wyrażone w sprawie I SA/Po 97/17, na co też skarżący wielokrotnie zwracał uwagę.

Zdaniem Sądu, gdyby organ prawidłowo koncentrował postępowanie dowodowe i podejmował wyłącznie czynności niezbędne do merytorycznego załatwienia sprawy, to mając na uwadze informację uzyskaną od Starostwa Powiatowego O. (pismo z dnia [...] kwietnia 2018 r. (GK[...])), co do ujawnienia zmiany danych ewidencyjnych z urzędu, postępowanie powinno zakończyć się wydaniem decyzji najpóźniej do końca 2018 r. Takie oczekiwanie skarżący wyraził w powołanym już piśmie z dnia [...] listopada 2018 r., domagając się przyspieszenia postępowania i wydania decyzji.

Wydanie decyzji w dniu [...] lutego 2020 r. uzasadnia – w ocenie Sądu - kwalifikację stwierdzonej bezczynności i przewlekłość postępowania, jako rażąco naruszających prawo. W orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się, że w celu ustalenia, czy naruszenie prawa jest rażące, należy uwzględnić nie tylko proste zestawienie terminów rozpoczęcia postępowania i jego zakończenia, lecz także warunkowane okolicznościami materialnoprawnymi sprawy czynności, jakie powinien podjąć organ dążąc do merytorycznego rozstrzygnięcia konkretnej sprawy. Innymi słowy, samo przekroczenie przez organ ustawowych obowiązków, czyli także terminów załatwienia sprawy, musi być znaczne i niezaprzeczalne, a rażące opóźnienie w podejmowanych przez organ czynnościach musi być pozbawione racjonalnego (prawnego) uzasadnienia (wyrok NSA z dnia 11 września 2017 r., II FSK 1365/17).

Stwierdzenie przez Sąd, że organ dopuścił się bezczynności i przewlekłości

w badanym postępowaniu podatkowym nastąpiło na podstawie art. 149 § 1 pkt 3

w związku z art. 119 pkt 4 i art. 120 p.p.s.a. (punkt I sentencji).

Stwierdzenie, że bezczynność i przewlekłe prowadzenia postępowania miało miejsca z rażącym naruszeniem prawa znalazło uzasadnienie w przepisie art. 149 §1a

w związku z art. 119 pkt 4 i art. 120 p.p.s.a. (punkt II sentencji).

O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 p.p.s.a, zasądzając od organu na rzecz skarżącego kwotę [...]zł (uiszczony wpis od skargi).