I SA/Gd 108/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Sławomir Kozik, Sędziowie Sędzia WSA Krzysztof Przasnyski,, Sędzia NSA Alicja Stępień (spr.)., , po rozpoznaniu w Wydziale I na posiedzeniu niejawnym w dniu 11 maja 2021 r. sprawy ze skargi "A" Sp. z o.o. z siedzibą w B. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego [...] z dnia 25 listopada 2020 r. nr sygn. akt [...] w przedmiocie umorzenia postępowania w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za lata 2019-2020 oddala skargę.

Decyzją z 29 lipca 2020 r. Prezydent Miasta umorzył postępowania w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego Spółki z o.o. "A" z siedzibą w B. w podatku od nieruchomości za lata 2019-2020 i orzekł o pozostawieniu bez rozpatrzenia złożonych przez spółkę deklaracji podatkowych za rok 2019 i 2020. W uzasadnieniu decyzji organ wskazał, że z ksiąg wieczystych nieruchomości położonych w S. przy A. KW [...], przy ul. B. KW [...], przy ul. B. KW [...] i przy ul. B. KW [...] wynika, że spółka nie jest ich właścicielem.

Odwołanie od decyzji doręczonej 10 sierpnia 2020 r. złożyła spółka, która wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i dopuszczenie dowodów z dokumentów załączonych do odwołania.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia 25 listopada 2020 r., uchyliło decyzję organu pierwszej instancji w całości i orzekło o umorzeniu postępowania.

Rozpatrując sprawę w związku z wniesionym odwołaniem Samorządowe Kolegium Odwoławcze stwierdziło, że spółka złożyła 10 stycznia 2020 r. deklarację na podatek od nieruchomości za rok 2019, a 4 lutego 2020 r.- na podatek od nieruchomości za rok 2020. Z załączników do deklaracji wynikało, że wskazana w nich powierzchnia gruntów pozostałych (69,02 m2) i części budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej (225,18 m2) dotyczą nieruchomości położonych w S. przy A. KW [...], przy ul. B. KW [...], przy ul. B. KW [...] i przy ul. B. KW [...].

Ze zgromadzonych przez organ podatkowy w toku prowadzonego postępowania materiałów dowodowych, a mianowicie: ewidencji gruntów i budynków oraz wypisów ksiąg wieczystych przedmiotowych nieruchomości wynikało, że wskazane przez spółkę, w złożonych przez nią deklaracjach nieruchomości są przedmiotem współwłasności i współużytkowania wieczystego L. i G.G.

W tym stanie rzeczy organ odwoławczy uznał, że deklarowane do opodatkowania nieruchomości stanowią własność osób fizycznych, co oznacza, że postępowanie wobec spółki, która nie jest podatnikiem, jest bezprzedmiotowe.

W skardze do Sądu strona na podstawie art. 57 § 1 pkt 3 PPSA zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie następujących przepisów:

1. art. 3 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1170) ("u.p.o.l.") poprzez jego niewłaściwe zastosowanie w sytuacji, gdy zastosowanie powinien znaleźć art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., bowiem skarżąca jest właścicielem nieruchomości;

2. art. 6 ust. 9 u.p.o.l. w zw. z art. 122 w zw. z art. 187 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325) ("Ordynacja podatkowa") poprzez jego niewłaściwą interpretację w stosunku do skarżącej, opartą na niedostatecznie przeprowadzonym postępowaniu dowodowym i uznaniu, że Spółka nie składała stosownych dokumentów podatkowych;

3. art. 21 § 1, 2 i Ordynacji podatkowej poprzez jego niewłaściwą interpretację i uznanie, że skarżąca nie dopełniła ciążącego na niej obowiązku;

4. art 229 w zw. z art 180 § 1 oraz w zw. z art. 181 Ordynacji podatkowej, poprzez niepodjęcie wszelkich czynności niezbędnych do rozpoznania pełnego materiału dowodowego w sprawie i niepodjęcie wszelkich kroków zmierzających do wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, w tym nieuwzględnienie uprzednio przedstawianych deklaracji i pism zawierających wyjaśnienia spółki;

5. art. 122 oraz art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. art. 2 KSH, art. 551-570 KSH oraz art 5841-58413 poprzez brak wyczerpującego rozpatrzenia materiału dowodowego w sprawie, co przedłożyło się na brak zastosowania przepisów KSH zawierających całościową regulację procesu przekształcenia przedsiębiorcy w spółkę kapitałową oraz skutków wynikających z konstytutywnego wpisu spółki kapitałowej do rejestru przedsiębiorców, a zamiast tego do błędnego (bezpodstawnego) zastosowania przepisów ustawy z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2020 r. poz. 276);

6. art. 210 § 4 w zw. z art. 219 Ordynacji podatkowej poprzez sporządzenie uzasadnienia zaskarżonej decyzji nieodpowiadającego wymogom określonym w tym przepisie, w tym przede wszystkim zignorowanie przez organ drugiej instancji kluczowej okoliczności mającej istotnej wpływ na wynik postępowania, tj. powstała w wyniku przekształcenia spółka jest wyłączonym właścicielem nieruchomości, co wynika w sposób jednoznaczny oraz niebudzący najmniejszych wątpliwości z oświadczenia złożonego w procedurze przekształcenia oraz konstytutywnego wpisu spółki do rejestru przedsiębiorców, zaś dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków mają charakter wtórny i nie mogą stanowić podstawy do kwestionowania przez organy podatkowe prawa własności spółki do nieruchomości;

które to naruszenia doprowadziły do fragmentarycznego oglądu sprawy przez organ i w konsekwencji do nieprawidłowego uznania, że w przedmiotowym postępowaniu zachodzą okoliczności uzasadniające odmowę uznania spółki za właściciela nieruchomości na skutek nieujawnienia jej w ewidencji gruntów i budynków, a tym samym za płatnika podatku od nieruchomości i wydania zaskarżonej decyzji.

Skarżąca spółka wniosła o uchylenie decyzji organów obu instancji.

Organ w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna.

Jak wynika ze sprawy, skarżąca spółka konsekwentnie prezentuje stanowisko, że nie wpis w ewidencji gruntów i budynków czy księdze wieczystej decyduje o prawie własności, a w rezultacie przesądza o podmiotowości podatnika podatku od nieruchomości.

Spółka wskazuje, że nieruchomości od samego początku, tj. od dnia nabycia, zgodnie z zawartym w akcie notarialnym oświadczeniem były wykorzystywane w całości wyłącznie na cele prowadzonej działalności gospodarczej przez L.G., tj. przez "B". Mając na uwadze, że w przypadku przekształcenia działalności prowadzonej przez osobę fizyczną w spółkę kapitałową sukcesja obejmuje wyłącznie prawa i obowiązki związane z działalnością gospodarczą przedsiębiorcy przekształcanego stwierdzono, że na podmiot powstały w wyniku przekształcenia, tj. na Spółkę "A" przeszło z dniem przekształcenia, tj. z dniem 26 kwietnia 2019 r. prawo własności nieruchomości. W tym celu nie była potrzebna też zgoda czy potwierdzenie G.G.

Organ nie podzielił tego stanowiska w zaskarżonej decyzji stwierdzając, że w niniejszej sprawie skarżąca nie mogła być uznana z podatnika podatku od nieruchomości, powstającego z mocy prawa, ponieważ z dokumentów, zarówno ewidencji gruntów i budynków jak i treści ksiąg wieczystych [...],[...],[...] i [...], wynika, że deklarowane przez nią do opodatkowania nieruchomości stanowią przedmiot współwłasności osób fizycznych – L.G. i G.G., a zmiana podmiotowości gospodarczej pozostaje bez wpływu na podmiotowość w podatku od nieruchomości, dopóki nie zostanie przedstawiony wymagany prawnie dowód na przeniesienie prawa własności deklarowanych do opodatkowania nieruchomości na skarżącą spółkę.

Sąd w tym sporze podzielił stanowisko organu podatkowego.

W kontekście powyższej argumentacji wyjaśnienia bowiem wymaga kwestia związania organów podatkowych rejestrem gruntów i budynków. Ewidencja gruntów i budynków, stosownie do art. 2 pkt 8 i art. 20 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 2101 ze zm.; zwanej dalej: u.p.g.k.) stanowi jednolity dla kraju, systematycznie aktualizowany zbiór informacji o gruntach, budynkach i lokalach. Ewidencja gruntów obejmuje dane liczbowe i opisowe dotyczące gruntów i budynków, a także dane dotyczące właścicieli, użytkowników wieczystych i innych osób władających nieruchomościami. Wpisów oraz zmian podmiotowych i przedmiotowych dokonuje się w ewidencji na podstawie prawomocnych orzeczeń sądowych, aktów notarialnych, ostatecznych decyzji administracyjnych, dokumentacji architektoniczno-budowlanej, opracowań geodezyjno-kartograficznych przyjętych do państwowego zasobu geodezyjnego i kartograficznego. Zgodnie z art. 21 u.p.g.k. podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków.

Zatem, w myśl cytowanego przepisu, podstawę wymiaru podatków stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Dane te dotyczą m.in. rodzajów użytków gruntowych, powierzchni gruntów, czyli wskazują na przedmiot opodatkowania. Ewidencja zawiera także dane wskazujące na podmiot zobowiązany do zapłaty podatku. Ustalenia organów podatkowych oparte o treść ewidencji gruntów stanowią istotny element określenia podatkowego stanu faktycznego. Dokonując ustaleń w sprawie organ jest związany zarówno zakresem przedmiotowym jak i podmiotowym zapisów zawartych w ewidencji gruntów i nie jest uprawniony do dokonywania własnych ustaleń w tym przedmiocie. Dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków mają walor dokumentu urzędowego, o którym mowa w art. 194 Ordynacji podatkowej, stanowią więc dowód tego co zostało w nich urzędowo stwierdzone. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem sądów administracyjnych ewidencja gruntów i budynków jest urzędowym źródłem informacji faktycznych wykorzystywanych w postępowaniach administracyjnych i w każdym przypadku, gdy dane zawarte w deklaracji, czy informacji złożonej przez podatnika są niezgodne z danymi wynikającymi z ewidencji, rozstrzygające znaczenie dla opodatkowania gruntów mają zapisy wynikające z ewidencji.

Również w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego wyjaśniono, że użyty w art. 21 ust. 1 u.p.g.k. zwrot "wymiar podatku" należy interpretować w ten sposób, że przy ustalaniu zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości winny zostać uwzględnione-jak powyżej wskazano- zarówno elementy przedmiotowe, jak i podmiotowe zawarte w ewidencji gruntów i budynków, przy czym informacje dotyczące funkcji (użytkowego przeznaczenia) zarówno gruntu, jak i budynku (lokalu) mają dla organu podatkowego charakter wiążący i nie mogą być przezeń samodzielnie korygowane w ramach postępowania podatkowego, bez zmiany tych wpisów w ewidencji gruntów (por. wyroki z 13 stycznia 2015 r., sygn. akt II FSK 3226/12 i z 13 maja 2015 r., sygn. akt II FSK 1116/14).

Chcąc zatem podważyć treść zapisów ujętych w ewidencji, zainteresowany powinien uruchomić stosowny tryb ich korekty (zmiana, aktualizacja, sprostowanie).

Z uwagi na powyższe Sąd uznał, że Kolegium prawidłowo w kwestii własności odwołało się nie tylko do zapisów w ewidencji gruntów, ale i do zapisów w księgach wieczystych. Należy bowiem pamiętać, że organ prowadzący ewidencję (starosta) nie rozstrzyga kwestii prawnych dotyczących własności, ale opiera się w tym zakresie na informacjach przekazanych przed odpowiednie podmioty: sądy, notariuszy, właściwe organy administracji publicznej (art. 23 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne; Dz. U. z 2017 r., poz. 2101, ze zm.; dalej jako: P.g.i.k.). Danych dotyczących własności wynikających z ksiąg wieczystych nie można podważać powołując się na dokumenty, których rolą nie było rozstrzyganie kwestii własnościowych. Należy podkreślić więc, że w sprawach dotyczących wymiaru podatku od nieruchomości, organ podatkowy nie ma uprawnień do podważania zgodności z prawem wpisów zawartych w księdze wieczystej, objętych rękojmią wiary publicznej ksiąg wieczystych, a zatem wpisów zawartych w dziale II, dotyczącym właściciela (użytkownika wieczystego) nieruchomości.

Wpis prawa własności w księdze wieczystej jest bowiem orzeczeniem sądu cywilnego, a w konsekwencji jego treść wiąże wszystkie inne sądy oraz organy. Dodatkowo stosownie do art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 6 lipca 1982 r. o księgach wieczystych i hipotece (Dz. U. z 2019 r. poz. 2204), prawo ujawnione tego rodzaju wpisem objęte jest domniemaniem zgodności z rzeczywistym stanem prawnym. To natomiast, że powyższe domniemanie ma charakter wzruszalny i zgodnie z orzecznictwem Sądu Najwyższego może być obalone w oparciu o dostępne środki dowodowe nie tylko w postępowaniu o uzgodnienie treści księgi wieczystej, ale w każdym innym postępowaniu, w którym kwestia ta stanowi przesłankę rozstrzygnięcia, nie uprawnia do wyprowadzenia wniosku, że może to nastąpić także w postępowaniu administracyjnym. Należy bowiem zwrócić uwagę, że kwestia przeprowadzenia dowodu przeciwko domniemaniu, wynikającemu z treści wpisu ujawnionego w księdze wieczystej, jest zagadnieniem prawa cywilnego. Organ administracyjny nie ma zatem możliwości, aby w toku postępowania, jakie przed nim się toczy, dokonywać odmiennych ustaleń prawnych od tych jakie wynikają z wpisów dokonanych w księdze wieczystej. Przyjęcie poglądu odmiennego, polegającego na tym, że domniemanie wynikające z art. 3 ust. 1 powołanej ustawy, mogłoby być obalone także w postępowaniu administracyjnym, prowadziłoby do sytuacji, w której w istocie rzeczy organ administracji publicznej zastępowałby sąd powszechny bo wydawałby rozstrzygnięcie w kwestii zastrzeżonej dla postępowań cywilnych. Sytuacja taka nie jest zaś oczywiście prawnie dopuszczalna (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 1 czerwca 2016 r., sygn. akt I OSK 2100/14 i z 23 czerwca 2020 r., sygn.. akt I OSK 2202/19).

Respektując zatem konsekwencje prawne wynikające z owego domniemania, jego skuteczne obalenie możliwe jest jedynie poprzez zmianę istniejącego w księgach wieczystych wpisu.

Jak wyjaśnił to Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 6 kwietnia 1999 r. (sygn. akt IV SA 2338/98, LEX nr 47173), a który to pogląd podziela również skład orzekający w niniejszej sprawie, zasada wyrażona w art. 3 ustawy z 1982 r. o księgach wieczystych i hipotece wyklucza jakąkolwiek kontrolę w postępowaniu administracyjnym, dotyczącą treści wpisów własności w tychże księgach. Nadmienić wypada, że pogląd ten wprawdzie dotyczył prawa własności, ale nie ulega wątpliwości, że ma on również zastosowanie do innych praw ujawnionych w księdze wieczystej, w tym do prawa użytkowania wieczystego (vide również wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z dnia 21 marca 2018 r. sygn. akt I OSK 73/17, 16 czerwca 2016 r., sygn. akt I OSK 2205/14, LEX nr 2082525, z dnia 27 sierpnia 2015 r. sygn. akt I OSK 199/14 i z dnia 20 maja 2014 r. sygn. akt II OSK 3004/12).

Mając to na uwadze Sąd uznał, że - mając na uwadze stan sprawy na dzień orzekania przez organ -prawidłowo ustalono, że deklarowane do opodatkowania przez spółkę nieruchomości stanowią własność osób fizycznych, co wynikało z wypisów z ksiąg wieczystych i z ewidencji gruntów i budynków. To oznacza, że wszczęte wobec spółki (nie będącej podatnikiem) postępowanie, mające na celu określenie wysokości jej zobowiązania w podatku od nieruchomości, jest bezprzedmiotowe w rozumieniu art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej.

Z tej przyczyny skarga jako niezasadna na podstawie art. 151 p.p.s.a. została oddalona.