I GSK 1538/21

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Beata Sobocha-Holc Sędzia NSA Joanna Salachna Sędzia NSA Michał Kowalski (spr.) po rozpoznaniu w dniu 18 maja 2022 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Prezesa Zarządu Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 18 lutego 2021 r., sygn. akt V SA/Wa 1224/20 w sprawie ze skargi P. Sp. z o. o. w R. na decyzję Prezesa Zarządu Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych z dnia [...] czerwca 2020 r. nr [...] w przedmiocie nakazu zwrotu dofinansowania do wynagrodzeń pracowników niepełnosprawnych 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od Prezesa Zarządu Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych na rzecz P. Sp. z o. o. w R. kwotę 8117 zł (osiem tysięcy sto siedemnaście złotych) tytułem kosztów postępowania. NSA/wyr.1 – wyrok

Wyrokiem z dnia 18 lutego 2021 r., sygn. akt V SA/Wa 1224/20 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżoną decyzję Prezesa Zarządu Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych z dnia [...] czerwca 2020 r., nr [...] w przedmiocie zwrotu środków przekazanych tytułem dofinansowania do wynagrodzeń pracowników niepełnosprawnych w sprawie ze skargi ["A."] Sp. z o.o. z siedzibą w Rz. oraz zasadził od Prezesa Zarządu Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych na rzecz ["A."] Sp. z o.o. z siedzibą

w Rz. kwotę 2. 226 zł (słownie: dwa tysiące dwieście dwadzieścia sześć złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

Wyrok ten został wydany na gruncie następującego stanu prawnego

i faktycznego sprawy.

W związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości w opłacaniu składek, Prezes Zarządu PFRON zwrócił się z zapytaniem do właściwego Oddziału ZUS, czy strona opłaciła w całości obowiązkowe składki na ubezpieczenia społeczne, zdrowotne oraz FPiFGŚP za okres: grudzień 2017 r., styczeń, luty, sierpień, wrzesień, październik, listopada 2018 r. w terminie wynikającym z art. 47 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 266 ze zm. – powoływanej dalej jako u.s.u.s.).

Pismem z [...] kwietnia 2019 r. I Oddział ZUS w Poznaniu przekazał informację o wysokości i datach wpłat składek na ubezpieczenia społeczne, zdrowotne, FPiFGŚP za wskazane okresy.

Prezes Zarządu PFRON [...] lipca 2019 r. wezwał stronę do zwrotu środków Funduszu wypłaconych tytułem dofinansowania do wynagrodzeń pracowników niepełnosprawnych za okresy sprawozdawcze PFRON listopad, grudzień 2017r. styczeń, lipiec, sierpień, wrzesień, październik 2018 r. – w łącznej kwocie 222.537,12 zł wraz z odsetkami naliczonymi od nienależnie pobranej kwoty od dnia jej otrzymania w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych.

Strona wniosła zastrzeżenia do ustaleń Funduszu, informując, że składki ZUS zostały opłacane na bieżąco i terminowo, a informacje podane przez ZUS

są nieprawdziwe i oparte na wadliwym i niezgodnym z obowiązującymi przepisami przeksięgowaniu dokonanych w terminie wpłat. Okoliczność ta jest przedmiotem sporu, który obecnie się toczy pomiędzy Spółką a ZUS-em. Do pisma Strona załączyła kopie deklaracji ZUS DRA za okresy: grudzień 2017 r., styczeń, luty, sierpień, wrzesień, październik, listopad 2018 r. wraz z potwierdzeniami realizacji przelewu środków do ZUS z tytułu opłacenia składek za te okresy.

Organ zwrócił się do ZUS z prośbą o weryfikację kopii dowodów opłacenia składek przekazanych przez płatnika oraz o wyjaśnienie rozbieżności w zakresie dat opłacenia składek przez płatnika wynikających z informacji ZUS oraz z przekazanych dowodów opłacenia na podstawie deklaracji rozliczeniowych ZUS DRA.

Pismem z [...] sierpnia 2019 r. Oddział ZUS w Płocku Inspektorat w Ostrołęce, przekazał do Funduszu informacje o zadłużeniu z tytułu należnych składek.

Pismem z [...] września 2019 r. strona poinformowała, że stanowisko organu rentowego przekazane stronie w piśmie Funduszu z jest błędne, ponieważ organ ten nie wydając stronie decyzji wymiarowych, na podstawie których określony zostałby wymiar składek na ubezpieczenie społeczne, nie miał prawa dokonać przeksięgowania prawidłowo uiszczonych składek na poszczególne fundusze

za okresy składkowe 2018 r. Z uwagi na to, że zdaniem spółki organ rentowy dokonał tej czynności nielegalnie, spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na czynności podjęte przez ZUS oraz odwołanie

do Sądu Okręgowego w Ostrołęce na bezczynność organu. Do pisma Strona załączyła kopie złożonych dokumentów.

Pismem z [...] października 2019 r. Prezes Zarządu PFRON zawiadomił Stronę o wszczęciu z urzędu postępowania administracyjnego w sprawie zwrotu środków Funduszu wypłaconych tytułem dofinansowania do wynagrodzeń pracowników niepełnosprawnych za okresy sprawozdawcze PFRON listopad, grudzień 2017r. styczeń, lipiec, sierpień, wrzesień, październik 2018 r

Następnie decyzją z dnia [...] lutego 2020 r. Prezes Zarządu PFRON nakazał ["A."] Sp. z o. o. w Rz. zwrot środków PFRON przekazanych tytułem dofinansowania do wynagrodzeń pracowników niepełnosprawnych za okresy sprawozdawcze PFRON listopad, grudzień 2017 r. styczeń, lipiec, sierpień, wrzesień, październik 2018 r. – w łącznej kwocie 222.537,12 zł - wraz z odsetkami liczonymi jak od zaległości podatkowych.

Decyzją z [...] czerwca 2020 r. Prezes Zarządu Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych utrzymał w mocy swoją decyzję z [...] lutego 2020 r. wskazując, że uregulowanie należności wobec ZUS z tytułu opłacania składek z uchybieniem terminu przekraczającym 14 dni względem terminu ustalonego lub brak opłacenia tych należności, skutkuje brakiem możliwości ubiegania się o dofinansowanie, a w przypadku gdy doszło do otrzymania środków PFRON, tj. dofinansowania, skutkuje zwrotem całości otrzymanej kwoty,

co do okresu, w stosunku do którego stwierdzono nieprawidłowości.

W skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skardze spółka podnosiła m.in. naruszenie art. 26a ust. 1 a1 pkt 3 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (Dz. U. z 2020 r. poz. 426 ze zm. – powoływanej dalej jako ustawa o rehabilitacji) w związku z art. 47 ust. 1 pkt 3 u.s.u.s., wskutek wadliwego zastosowania w niniejszej sprawie i uznanie, że skarżąca spółka poniosła miesięczne koszty dotyczące osób niepełnosprawnych z uchybieniem terminu

w zakresie opłacania składek na ubezpieczenie społeczne.

W odpowiedzi na skargę Prezes Zarządu PFRON wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 18 lutego 2021 r., sygn. akt V SA/Wa 1224/20 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżoną decyzję i zasadził od organu na rzecz ["A."] Sp. z o. o. w Rz. 2.226 zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

W ocenie Sądu materialnoprawną podstawą wydanych w sprawie decyzji był m. in. 26a ust. 1a1 pkt 3 ustawy o rehabilitacji, zgodnie z którym, miesięczne dofinansowanie nie przysługuje, jeżeli miesięczne koszty płacy zostały poniesione przez pracodawcę z uchybieniem terminów, wynikających z odrębnych przepisów, przekraczającym 14 dni. Jednocześnie, zgodnie z art. 26a ust. 1a2 tej ustawy, kwota miesięcznych należnych składek, opłaconych z uchybieniem terminu, o którym mowa w ust. 1a2 pkt 3, nie może przekroczyć wysokości 2% składek należnych za dany miesiąc. Zgodnie zaś z przepisem art. 26a pkt 11 ustawy o rehabilitacji w przypadku stwierdzenia nieprawidłowości w wyniku kontroli albo analizy dokumentów zgromadzonych przez Fundusz lub danych, o których mowa w art. 49c, Prezes Zarządu Funduszu wydaje decyzję nakazującą zwrot wypłaconego dofinansowania

w zakresie stwierdzonych nieprawidłowości.

Pojęcie "koszty płacy" zgodnie z art. 2 pkt 4a ustawy o rehabilitacji oznacza wynagrodzenie brutto oraz finansowane przez pracodawcę obowiązkowe składki na ubezpieczenia emerytalne, rentowe i wypadkowe naliczone od tego wynagrodzenia

i obowiązkowe składki na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych.

Za terminowo poniesione koszty płacy uznaje się te, które zostały poniesione w terminach wynikających odpowiednio z przepisów ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2020 r. poz. 256 ze zm.- powoływanej dalej jako k.p.a.), ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 2019 r., poz. 1040 ze zm.) w zakresie wynagrodzenia, z u.s.u.s w zakresie należności składkowych oraz z ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1387 ze zm.) w zakresie zaliczek na podatek dochodowy od wypłaconych wynagrodzeń. W ocenie Sądu

I instancji, w sprawie sporna jest kwestia związana z opłaceniem należności składkowych.

W kontrolowanej sprawie Prezes PFRON uznał, że skarżąca nie poniosła obowiązkowych składek za pracowników niepełnosprawnych objętych wnioskiem Wn-D za miesiące listopad, grudzień 2017 r. styczeń, lipiec, sierpień, wrzesień, październik 2018 r. – w terminie określonym w art. 47 ust. 1 pkt 3 u.s.u.s.

z uchybieniem 14 dni.

W ocenie Sądu, zgromadzony w sprawie materiał dowodowy nie pozwalał

na jednoznaczne przyjęcie takiego stanowiska. Decydujące znaczenie dla wykazania przez organ ziszczenia się dyspozycji przepisu art. 26a ust. 1a1 pkt 3 ustawy

o rehabilitacji, powinno mieć ustalenie, w jakiej dacie pracodawca poniósł (opłacił) należne za dany miesiąc składki za pracowników niepełnosprawnych. Dopiero zaś jednoznaczne stwierdzenie, że pracodawca nie opłacił składek w terminie, a nadto, że nie nastąpiło to również w ciągu kolejnych 14 dni, nie tyle daje organowi prawo,

co nakłada nań obowiązek odmowy wypłaty wnioskowanego dofinansowania.

Tymczasem jak wynika z akt administracyjnych kontrolowanej sprawy, Prezes Zarządu PFRON oparł się wyłącznie na informacjach uzyskanych od ZUS, z których zdaniem Sądu nie wynika jednoznacznie po pierwsze to, w jakiej dacie skarżąca poniosła składki za pracowników niepełnosprawnych, a po drugie czy uchybienie terminu określonego w art. 47 ust. 1 pkt 3 u.s.u.s. – nastąpiło z przekroczeniem 14 dni.

W skardze kasacyjnej Prezes Zarządu PRFON zaskarżył wyrok w całości, zarzucając:

I. na podstawie przepisu art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (aktualnie Dz. U. z 2022 r., poz. 329 ze zm. – powoływanej dalej jako p.p.s.a.) zaskarżonemu wyrokowi zarzucił naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez błędną wykładnię, to jest: naruszenie przepisu art. 26a ust. 1a1 pkt 3 w zw. z art. 2 pkt 4a ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji polegające na przyjęciu, że obowiązek terminowego poniesienia kosztów płacy określony w art. 26a ust. 1a1 pkt 3 ustawy o rehabilitacji, stanowiący warunek uzyskania dofinansowania do wynagrodzeń pracowników niepełnosprawnych, który według informacji uzyskanych z ZUS nie został realnie spełniony (z uwagi na konieczność zaliczenia poniesionych kosztów składek -

na ubezpieczenia społeczne na zobowiązania wcześniejsze) nie stanowi przesłanki do żądania zwrotu środków ze względu na nieponiesienie kosztów pracy w terminie, bowiem w przepisie chodzi o faktyczne (rzeczywiste) poniesienie składek, czyli ich opłacenie przez pracodawcę, nie zaś o ich rozliczenie przez ZUS.

II. na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. zaskarżonemu wyrokowi zarzucił naruszenie przepisów postępowania, w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie:

1) naruszenie przepisu art. 141 § 4 p.p.s.a. polegające na nieprawidłowym uzasadnieniu wyroku, tj. braku uzasadnienia prawnego w zakresie wskazania podstawy prawnej i wyjaśnienia toku rozumowania Sądu, które pozwoliłoby zrozumieć adresatom, dlaczego Sąd uznał, że Prezes Zarządu Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych, w zastępstwie Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, jest zobowiązany do ustaleń związanych z zakresem działalności ZUS, tj. w przedmiocie ustalenia terminów i wysokości ponoszenia przez pracodawcę kosztów płacy w stosunku do obowiązkowych składek na ubezpieczenia emerytalne, rentowe i wypadkowe, składek na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, na użytek postępowania o wypłatę miesięcznego dofinansowania pracodawcy do wynagrodzeń pracowników niepełnosprawnych ze środków PFRON, co nie pozwala na kontrolę kasacyjną orzeczenia, natomiast w przypadku zastosowania się organu do poglądu Sądu może doprowadzić do załatwienia sprawy niezgodnie z obowiązującym prawem;

2) przepisu art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 8 k.p.a. i art. 107 § 3 k.p.a. polegające na uwzględnieniu skargi w wyniku błędnego uznania,

że

w przedmiotowym postępowaniu organ błędnie zastosował przepisy art. 2 ust. 4a

w zw. z art. 26a ust. 1a1 pkt 3 i art. 26a ust. 4 ustawy o rehabilitacji i zmienił ich interpretację, co miało istotny wpływ na treść orzeczenia, bowiem gdyby Sąd przyjął (zgodnie z zasadami logiki, wiedzy oraz na podstawie przepisów prawa),

że w realiach prowadzonego postępowania i w obowiązującym stanie prawnym niespełnienie warunków z art. 26a ust. 1a1 pkt 3 i art. 26a ust. 4 ustawy o rehabilitacji w stosunku do kosztów płacy pracowników niepełnosprawnych jest równoznaczne

z niespełnieniem warunków do otrzymania dofinansowania do wynagrodzeń zatrudnionych osób niepełnosprawnych, a zatem nie doszło do zmiany interpretacji przepisów ustawy o rehabilitacji, to w konsekwencji oddaliłby skargę;

3) przepisu art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez ogólnikowe, lakoniczne i wewnętrznie sprzeczne, bez wskazania zastosowanych przepisów oraz wyjaśnienia przyjętego przez Sąd sposobu ich wykładni, w szczególności poprzez wskazanie na braki

w postępowaniu dowodowym polegające na przyjęciu za podstawę w rozpoznaniu sprawy przez organ wyłącznie dokumentu urzędowego ZUS, a następnie - bez wyjaśnienia podstaw takiego wnioskowania i bez wskazania na treści jakich przepisów oparł się Sąd - wskazanie, że organ samodzielnie powinien ustalić w jakiej dacie pracodawca poniósł (opłacił) należne składki za pracowników niepełnosprawnych, podczas gdy wada ta nie pozwala na kontrolę kasacyjną orzeczenia, natomiast w przypadku zastosowania się organu do poglądu Sądu może doprowadzić do załatwienia sprawy niezgodnie z obowiązującym prawem;

Skarżący kasacyjnie organ wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA w Warszawie i działając

na podstawie przepisu art. 176 § 2 p.p.s.a. oświadczył, że zrzeka się rozprawy. Ponadto wniósł o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa prawnego wg norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną wniesiono o jej oddalenie i zasądzenie kosztów zastępstwa procesowego przed NSA oraz podtrzymano dotychczasowe stanowisko i zaaprobowano poglądy przyjęte w zaskarżonym wyroku.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 182 § 2 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje skargę kasacyjną na posiedzeniu niejawnym, gdy strona, która ją wniosła, zrzekła się rozprawy, a pozostałe strony w terminie czternastu dni od doręczenia skargi kasacyjnej, nie zażądały przeprowadzenia rozprawy. Wobec tego, że z taką sytuacją mamy do czynienia w niniejszej sprawie, Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznał skargę kasacyjną na posiedzeniu niejawnym w składzie trzyosobowym.

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 183 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. Jeżeli nie wystąpiły przesłanki nieważności postępowania wymienione w art. 183 § 2 p.p.s.a., a w rozpoznawanej sprawie nie wystąpiły, to Sąd związany jest granicami skargi kasacyjnej.

Według art. 193 zdanie drugie p.p.s.a., uzasadnienie wyroku oddalającego skargę kasacyjną zawiera ocenę zarzutów skargi kasacyjnej. W ten sposób wyraźnie został określony zakres, w jakim Naczelny Sąd Administracyjny uzasadnia z urzędu wydany wyrok, w przypadku gdy oddala skargę kasacyjną. Regulacja ta, jako mająca charakter szczególny, wyłącza zatem przy tego rodzaju rozstrzygnięciach odpowiednie stosowanie do postępowania przed tym Sądem wymogów dotyczących elementów uzasadnienia wyroku, przewidzianych w art. 141 § 4 p.p.s.a. w związku

z art. 193 zdanie pierwsze p.p.s.a. Omawiany przepis ogranicza wymogi, jakie musi spełniać uzasadnienie wyroku oddalającego skargę kasacyjną wyłącznie

do, niemającej swojego odpowiednika w art. 141 § 4 p.p.s.a., oceny zarzutów skargi kasacyjnej.

W rozpoznawanej sprawie skargę kasacyjną oparto na obydwu podstawach kasacyjnych wymienionych w art. 174 p.p.s.a., a mianowicie na naruszeniu prawa materialnego oraz na naruszeniu przepisów postępowania.

W pierwszej kolejności należy się odnieść do zarzutów naruszenia prawa materialnego. Prawidłowe przeprowadzenie postępowania administracyjnego uzależnione jest bowiem od uwzględnienia treści regulacji prawa materialnego mających zastosowanie w sprawie. To przepisy prawa materialnego determinują przebieg postępowania dowodowego (określają, co i jakimi środkami dowodowymi powinno zostać dowiedzione), które jest przecież prowadzone w celu ustalenia stanu faktycznego sprawy.

Na usprawiedliwienie nie mogły zasługiwać zarzut naruszenia przepisów prawa materialnego, sformułowane w pkt. I petitum skargi kasacyjnej, tj. zarzut naruszenia art. 26a ust. 1a¹ pkt 3 zw. z art. 2 pkt 4a ustawy o rehabilitacji. Zgodnie art. 2 pkt 4a tego aktu prawnego ilekroć w ustawie jest mowa o kosztach płacy - oznacza to wynagrodzenie brutto oraz finansowane przez pracodawcę obowiązkowe składki na ubezpieczenia emerytalne, rentowe i wypadkowe naliczone od tego wynagrodzenia i obowiązkowe składki na Fundusz Pracy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych i Fundusz Solidarnościowy. Z kolei, zgodnie z art. 26a ust. 1a1 pkt 3 ustawy o rehabilitacji miesięczne dofinansowanie nie przysługuje, jeżeli miesięczne koszty płacy zostały poniesione przez pracodawcę z uchybieniem terminów, wynikających z odrębnych przepisów, przekraczającym 14 dni,

z zastrzeżeniem ust. 1a2.

W tej sprawie Sąd I instancji zakwestionował dokonaną przez Prezesa PFRON wykładnię przepisu art. 26a ust. 1a1 pkt 3 ustawy o rehabilitacji.

Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, że w ocenie organu, dla ustalenia terminów opłacenia składek należy przyjąć daty rozliczenia składek przez ZUS

na poszczególne fundusze, zgodnie z zasadami wynikającymi z § 12 rozporządzenia RM z dnia 21 września 2017 r. Sąd ten podkreślił, że w przepisie art. 26a ust. 1a1 pkt 3 ustawy o rehabilitacji ustawodawca posłużył się zwrotem "poniesione" –

w odniesieniu do wynikającego z art. 47 ust. 1 u.s.u.s. obowiązku pracodawcy opłacenia składek za dany miesiąc. W ocenie Sądu I instancji językowa wykładnia tego przepisu przemawia zatem za przyjęciem, że chodzi o faktyczne (rzeczywiste) poniesienie składek, czyli ich opłacenie przez pracodawcę, nie zaś o ich rozliczenie czy zaksięgowanie przez ZUS. Przemawia za tym również wykładnia celowościowa, skoro wprowadzenie tego przepisu do ustawy o rehabilitacji niewątpliwie miało służyć dyscyplinowaniu pracodawców w terminowym ponoszeniu kosztów płacy pracowników niepełnosprawnych za dany okres rozliczeniowy.

Naczelny Sąd Administracyjny w pełni podziela stanowisko Sądu I instancji

w kwestii wykładni art. 26a ust. 1a1 pkt 3 ustawy o rehabilitacji. Odnosząc się

do potocznego znaczenia zwrotu "poniesiony", który jest budulcem wspomnianego przepisu prawa zaznaczyć należy, że pojęciu temu odpowiada zwrot: zostać obarczonym, obciążonym czymś (zob. https://sjp.pwn.pl/sjp/poniesc;2504544.html). Należy zatem dojść do wniosku, że z perspektywy art. 26a ust. 1a1 pkt 3 ustawy

o rehabilitacji poniesienie przez pracodawcę miesięcznych kosztów płacy oznacza faktyczne (rzeczywiste) poniesienie tych świadczeń, w tym ich zapłatę, przez pracodawcę, a nie ich rozliczenie czy zaksięgowanie przez ZUS.

Przyjęcie przez organy administracyjne, że poniesienie przez pracodawcę miesięcznych kosztów płacy w rozumieniu art. 26a ust. 1a1 pkt 3 ustawy

o rehabilitacji oznacza dopiero ich rozliczenie lub zaksięgowanie przez ZUS stanowi, w opinii Naczelnego Sądu Administracyjnego nadinterpretację związaną

z przekroczeniem granicy wykładni językowej w ramach możliwego sensu słów użytych w analizowanym przepisie prawa. Stanowisko organu administracyjnego

w tej sprawie byłoby zasadne, gdyby ustawodawca uzależnił dofinansowanie miesięczne nie od poniesienia miesięcznych kosztów płacy, ale od wygaśnięcia zobowiązań związanych z miesięcznymi kosztami pracy. W polskim prawie finansowym pojęcia "poniesienia kosztów płacy" nie można utożsamiać z pojęciem "wygaśnięcia zobowiązań związanych z kosztami pracy". W tym zakresie Naczelny Sąd Administracyjny podziela stanowisko konsekwentnie prezentowane

w orzecznictwie tego Sądu w sprawach tożsamych przedmiotowo (przykładowo

w wyroku z dnia 10 listopada 2021r., sygn. akt I GSK 853/21 - dostępny na stronie internetowej w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych pod adresem http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

Naczelny Sąd Administracyjny zgadza się również z argumentacją zaprezentowaną w zaskarżonym orzeczeniu, zgodnie z którą przyjęcie poglądu przeciwnego może doprowadzić do niepożądanego stanu polegającego na ciągłej niepewności pracodawcy w zakresie terminowego poniesienia składek. Nie można przecież wykluczyć, że na skutek rozliczeń dokonywanych przez ZUS (tak z urzędu, jak i w wyniku korekt składanych przez płatnika), wpłaty dokonywane przez pracodawcę byłyby przeksięgowywane wielokrotnie i zaliczane na najstarsze zaległości w ZUS, w tym również zaległości przedawnione, zatem nie rodzące żadnych negatywnych konsekwencji z punktu widzenia płatnika składek, natomiast zmieniające jego sytuację z perspektywy pracodawcy, który otrzymał dofinansowanie do wynagrodzeń pracowników niepełnosprawnych.

Mając na uwadze powyższe zarzuty naruszenia art. 26a ust. 1a¹ pkt 3 ustawy o rehabilitacji w zw. z art. 2 pkt 4a ustawy o rehabilitacji oceniono jako nieuzasadnione.

W zasadzie konsekwencją nieuwzględnienia zarzutów natury materialnoprawnej jest nieuwzględnienie zarzutów natury procesowej. W pierwszej kolejności jednak odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. należy podkreślić, że przepis ten ma charakter formalny i określa niezbędne elementy, jakie powinno zawierać uzasadnienie wyroku. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego uzasadnienie zaskarżonego wyroku zawiera wszystkie wskazane wyżej elementy. W szczególności Sąd I instancji przedstawił przyjęty stan faktyczny

i stanowiska stron. Dokonał wykładni przepisów mających zastosowanie w sprawie, odnosząc je do przyjętego stanu faktycznego, zatem przedstawił i wyjaśnił podstawę prawną rozstrzygnięcia. Zauważyć ponadto należy, że wadliwość uzasadnienia wyroku może stanowić przedmiot skutecznego zarzutu kasacyjnego z art. 141 § 4 p.p.s.a. jedynie wówczas, gdy uzasadnienie sporządzone jest w taki sposób,

że niemożliwa jest kontrola instancyjna zaskarżonego wyroku (por. wyroki NSA z 8 sierpnia 2019 r. sygn. akt I GSK 1318/18; 12 października 2010 r., sygn. akt II OSK 1620/10; 5 kwietnia 2012 r., sygn. akt I FSK 1002/11), co w niniejszej sprawie nie zachodzi. Analiza treści zaskarżonego wyroku, zarówno w odniesieniu do warstwy faktycznej, jak i prawnej, nie daje podstaw, aby twierdzić, że nie spełnia

on określonych przywołanym przepisem wymogów konstrukcyjnej poprawności. Podkreślenia wymaga, że konstrukcja uzasadnienia zaskarżonego wyroku umożliwia jego weryfikację przez Naczelny Sąd Administracyjny, co potwierdza tylko stanowisko o braku naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. Natomiast fakt, że skarżący kasacyjnie nie zgadza się co do meritum z uzasadnieniem zaskarżonego wyroku nie stanowi podstawy do kwestionowania tego orzeczenia przywołując naruszenie art. 141 § 4 p.p.s.a.

Niezasadne okazały się zarzuty dotyczące naruszenia art. 8 k.p.a. i art. 107 § 3 k.p.a. Skoro bowiem Naczelny Sąd Administracyjny doszedł do wniosku,

że z punktu widzenia art. 26a ust. 1a1 pkt 3 ustawy o rehabilitacji istotne jest ustalenie daty rzeczywistej zapłaty przez pracodawcę miesięcznych kosztów płacy,

a nie daty ich rozliczenia czy zaksięgowania przez ZUS, przedmiotem ustaleń

w postępowaniu dowodowym powinny być okoliczności związane z ustaleniem daty faktycznej zapłaty, a nie daty ich rozliczenia czy zaksięgowanie przez ZUS. W tej sprawie niewątpliwie organy administracyjny oparły się na informacjach z ZUS odnoszących się do rozliczenia i zaksięgowania przez ten podmiot poszczególnych wpłat dokonanych przez skarżącego. W tym stanie rzeczy Sąd I instancji prawidłowo zastosował art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. uwzględniając skargę przedsiębiorcy.

Mając powyższe na względzie Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. skargę kasacyjną oddalił.

Orzeczenie o kosztach postępowania kasacyjnego uzasadnia przepis art. 204 pkt 2 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b) i § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a) w zw. z § 2 pkt 7 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 265) oraz art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o opłacie skarbowej (Dz.U. z 2021r., poz. 1923

z późn. zm.) w zw. z cz. IV jej załącznika.