I FSK 585/20

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Marek Olejnik (sprawozdawca), Sędzia NSA Janusz Zubrzycki, Sędzia NSA Roman Wiatrowski, po rozpoznaniu w dniu 16 maja 2023 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej sprawy ze skargi kasacyjnej S. B. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 4 lutego 2020 r., sygn. akt I SA/Rz 785/19 w sprawie ze skarg S. B. na postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie z dnia 9 września 2019 r. nr 1801-IOV-2.4103.103.2019, nr 1801-IOV-2.4103. od 114 do 121.2019 w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od S. B. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie kwotę 360 (słownie: trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

1. Wyrokiem z 4 lutego 2020 roku, sygn. akt I SA/Rz 785/19, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie oddalił skargę S. B. (dalej: "Strona", "Skarżący", "Wnioskodawca") na postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie (dalej: "DIAS") z 9 września 2019 roku w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania.

2. Stanowiska stron w postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym.

2.1. Przedmiotem skarg były postanowienia DIAS w Rzeszowie z 9 września 2019 roku:

1. nr 1801-IOV-2.4103.103.2019 (sprawa o sygn. I SA/Rz 785/19),

2. nr 1801-IOV-2.4103.114.2019 (sprawa o sygn. I SA/Rz 786/19),

3. nr 1801-IOV-2.4103.115.2019 (sprawa o sygn. I SA/Rz 787/19),

4. nr 1801-IOV-2.4103.116.2019 (sprawa o sygn. I SA/Rz 788/19),

5. nr 1801-IOV-2.4103.117.2019 (sprawa o sygn. I SA/Rz 789/19),

6. nr 1801-IOV-2.4103.118.2019 (sprawa o sygn. I SA/Rz 790/19),

7. nr 1801-IOV-2.4103.119.2019 (sprawa o sygn. I SA/Rz 791/19),

8. nr 1801-IOV-2.4103.120.2019 (sprawa o sygn. I SA/Rz 792/19),

9. nr 1801-IOV-2.4103.121.2019 (sprawa o sygn. I SA/Rz 793/19).

Odmówiono nimi przywrócenia Wnioskodawcy terminu do wniesienia odwołań od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w R. (dalej: "DUKS") z 21 czerwca 2013 roku w sprawie podatku od towarów i usług, odpowiednio o numerach:

1. nr [...] - za grudzień 2007 roku,

2. nr [...] - za styczeń 2008 roku,

3. nr [...] - za luty 2008 roku,

4. nr [...] - za marzec 2008 roku,

5. nr [...] - za kwiecień 2008 roku,

6. nr [...] - za maj 2008 roku,

7. nr [...] - za czerwiec 2008 roku,

8. nr [...] - za lipiec 2008 roku,

9. nr [...] - za sierpień 2008 roku.

Z okoliczności podanych przez Sąd pierwszej instancji wynika, że w 2013 roku wydane zostały decyzje w przedmiocie określenia Skarżącemu zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług. Skarżący nie wniósł od nich odwołań, przez co stały się ostateczne.

W piśmie z 5 czerwca 2019 roku pełnomocnik Wnioskodawcy zgłosił za pośrednictwem Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w P. (dalej: "NUCS") wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania m.in. od ww. decyzji. Argumentował, że uchybienie terminu nastąpiło bez jego winy, a przyczyną uchybienia była jego choroba alkoholowa, powodująca zaburzenia pamięci świeżej i dawnej oraz zaburzenia krytycyzmu, co miało negatywny wpływ na podejmowane przez niego działania. Do podania dołączono kopię opinii lekarskiej z 8 sierpnia 2016 roku, opinii sądowo-lekarskiej z 31 maja 2016 roku oraz oświadczenie Wnioskodawcy odnoszące się do ww. przyczyny. Zaznaczono, że o konsekwencjach prawnych swego zaniechania podatnik dowiedział się dopiero w momencie ustanowienia pełnomocnika, który wskazał na nieprawidłowości zawarte w decyzjach.

2.2. Organ podatkowy odmawiając przywrócenia terminu do wniesienia odwołania, uznał, że nie wykazano, aby Wnioskodawca nie ponosił winy w uchybieniu terminu do dokonania tych czynności.

Zdaniem organu wniesienie odwołań z uchybieniem terminu do dokonania tych czynności zostało przez podatnika zawinione. Nie zadbał on należycie o swoje interesy, wykazał się brakiem staranności w prowadzeniu swoich spraw. Takie zachowanie nie ma charakteru przeszkody, której nie mógł zapobiec, chociażby zwracając się o pomoc do rodziny, czy osób trzecich. We wniosku nie wskazano wyjątkowych, nagłych i nieprzewidzianych okoliczności, które uniemożliwiły dochowanie terminu w postaci nasilenia objawów choroby alkoholowej, powodującej znaczne ograniczenie możliwości rozeznania w czasie i przestrzeni, w tym znaczenia otrzymanych decyzji i czynności procesowych, jakie należy przedsięwziąć dla ochrony swoich interesów. Zgłoszone problemy alkoholowe trwają od wielu lat, co jednak nie ograniczało możliwości podejmowania działań w postępowaniu kontrolnym oraz w dysponowaniu majątkiem. Ponadto decyzje I instancji wydano (doręczono) dorosłemu domownikowi, który podjął się ich oddania podatnikowi, a zatem nie tylko podatnik posiadał wiedzę o przesyłce z organu kontroli skarbowej.

2.3. W ocenie Sądu wywiedzione skargi nie zasługiwały na uwzględnienie.

W przekonaniu Sądu stanowisko organu odwoławczego należało ocenić jako zgodne z prawem. Argumentacja organu dotycząca interpretacji wyrażenia "braku winy w uchybieniu terminu" zasługiwała na aprobatę. Ze zgromadzonych w aktach materiałów wynika, że termin do wniesienia odwołań upłynął bezskutecznie w lipcu 2013 roku. Zostały one wniesione dopiero w czerwcu 2019 roku. Dołączone do wniosku o przywrócenie terminu dokumenty i zaprezentowana przez Skarżącego argumentacja nie pozwalała uznać, że podatnik nie ponosi winy w tak późnym dokonaniu czynności procesowej, tj. wniesieniu odwołań niemal 6 lat po upływie terminu do dokonania tych czynności. Zdaniem Sądu nie wynika z nich, aby Skarżący miał problemy w codziennym funkcjonowaniu w okresie, w którym miał prawo wnieść odwołania, ewentualnie w czasie zbliżonym do tego okresu. Żadna z przedstawionych opinii lekarskich nie nawiązuje wprost do tego czasu ani do toczącego się postępowania kontrolnego. Nie odnosi się do zdolności podejmowania czynności dnia codziennego związanych ze sprawami urzędowymi. Nie wyjaśnia, w jakich okresach (a nade wszystko czy przez 6 lat) Skarżący mógł mieć istotnie problemy z codziennym funkcjonowaniem i zaburzenia natury psychicznej poważnie ograniczające lub znoszące zdolność oceny znaczenia swojego zachowania. Zdaniem Sądu zasadnie stwierdził organ, że stan taki nie mógł trwać przez cały ten okres i z pewnością nie trwał, na co wskazywały wydarzenia z życia Skarżącego m.in. zbycie nieruchomości na rzecz córki w formie darowizny (Skarżący nie podnosił, aby ktokolwiek z rodziny albo notariusz miał wątpliwości co do stanu świadomości stron czynności prawnej albo że podejmuje obecnie działania na rzecz uchylenia się od skutków złożonego oświadczenia woli), przesłuchanie w charakterze strony w lutym 2013 roku, wniesienie w kwietniu 2013 roku zastrzeżeń do protokołu z postępowania kontrolnego.

Sąd zwrócił ponadto uwagę na szereg okoliczności podważających tezę o nabyciu wiedzy, czy też stanu świadomości Skarżącego odnośnie spraw dotyczących podatku od towaru i usług, dopiero po ustanowieniu pełnomocnika w sprawie.

Konkludując Sąd pierwszej instancji doszedł do przekonania, że ograniczenie przez pełnomocnika negatywnego oddziaływania deklarowanych problemów zdrowotnych mocodawcy wyłącznie do sfery prawnej (brak pełnego zrozumienia sytuacji prawnej i negatywnego wpływu na wykonanie obowiązków prawnych – s.3 skargi), związanej z postępowaniem odwoławczym, jawi się w świetle wszystkich okoliczności faktycznych sprawy jako nieuzasadniona próba wykorzystania pewnego, wąskiego wycinka życia Skarżącego, dla celów procesowych. Nie przedstawiono bowiem dowodów, które wykazałyby (uprawdopodobniły), że np. w inkryminowanym czasie Skarżący był izolowany lub hospitalizowany z powodu choroby alkoholowej, podejmował leczenie ambulatoryjne lub stacjonarne, jaki był stopień zaawansowania choroby, czy wnoszone były skargi na zachowanie Skarżącego albo domownicy przeżywali okresowe trudności związane z jego chorobą, jak funkcjonował w środowisku rodzinnym. Nie wykazano, aby w analizowanym okresie był badany przez lekarzy czy to na potrzeby jakiegokolwiek postępowania czy to z prywatnej inicjatywy kogokolwiek. W świetle powyższego Sąd uznał, że organ odwoławczy prawidłowo przyjął nieuprawdopodobnienie przez Skarżącego braku winy w uchybieniu terminu do wniesienia odwołań.

Z podanych względów skargi podlegały oddaleniu, o czym Sąd pierwszej instancji orzekł na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 z późn. zm.; dalej: "p.p.s.a.").

3. Skargę kasacyjną od ww. wyroku WSA w Rzeszowie do Naczelnego Sądu Administracyjnego wniósł Skarżący. Sformułował także wniosek o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości oraz o przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny, a także na podstawie art. 135 p.p.s.a. o uchylenie decyzji organów I i II instancji w całości, względnie na wypadek uznania przez Sąd, iż istota sprawy jest dostatecznie wyjaśniona, na podstawie art. 188 p.p.s.a. wniósł o rozpoznanie skargi i uchylenie zaskarżonego wyroku w całości oraz na podstawie art. 135 p.p.s.a. o uchylenie decyzji organów I i II instancji w całości. Skarżący wniósł również o rozpoznanie sprawy na rozprawie, a także o zasądzenie od DIAS kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Zaskarżonemu wyrokowi zarzucił na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 135 p.p.s.a. w zw. z art. 162 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2019 r. poz. 900, dalej: "O.p."), poprzez nieuchylenie postanowień, w sytuacji gdy postanowienia naruszają przepisy postępowania, stwierdzając że uchybienie terminu na wniesienie odwołania od decyzji nastąpiło z winy Skarżącego podczas gdy w sprawie ze względu na liczne przewlekle schorzenia Skarżącego potwierdzone opiniami lekarzy zachodzą okoliczności uzasadniające przywrócenie terminu do złożenia środka odwoławczego, co skutkowało niezasadną odmową przywrócenia terminu, zaś nieuchylenie postanowień przez Sąd pierwszej instancji miało istotny wpływ na wynik sprawy.

2.2. Organ w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o jej oddalenie, rozpoznanie sprawy na rozprawie oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

3. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznając skargę kasacyjną na rozprawie, zważył co następuje:

3.1. Skarga kasacyjna nie ma uzasadnionych podstaw.

Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 193 zd. drugie p.p.s.a., uzasadnienie wyroku oddalającego skargę kasacyjną zawiera jedynie ocenę zarzutów skargi kasacyjnej. W ten sposób wyraźnie określony został zakres, w jakim Naczelny Sąd Administracyjny uzasadnia z urzędu wydany wyrok, w sytuacji, gdy oddala skargę kasacyjną. Regulacja ta, jako mająca charakter szczególny, wyłącza przy tego rodzaju rozstrzygnięciach odpowiednie stosowanie do postępowania przed tym Sądem wymogów dotyczących elementów uzasadnienia wyroku, przewidzianych w art. 141 § 4 w związku z art. 193 zd. pierwsze p.p.s.a. Mając to na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny może sprowadzić swoją dalszą wypowiedź już tylko do rozważań oceniających zarzuty postawione wobec zaskarżonego wyroku Sądu pierwszej instancji.

3.2. Dla przywrócenia terminu na podstawie art. 162 § 1 O.p. konieczne jest kumulatywne spełnienie czterech przesłanek, a mianowicie:

1) uchybienie terminowi,

2) złożenie przez zainteresowanego wniosku o przywrócenie terminu w określonym terminie,

3) uprawdopodobnienie braku winy wnioskującego w uchybieniu terminowi oraz

4) dokonanie czynności, dla której termin jest przewidziany.

3.3. Uprawdopodobnienie braku winy wnioskującego w uchybieniu terminowi, w rozumieniu art. 162 § 1 O.p., nakłada na zainteresowanego obowiązek uprawdopodobnienia, że uchybienie terminowi nastąpiło bez jego winy, którą w rozumieniu art. 162 § 1 O.p., jest każda jej postać, w tym także niedbalstwo, jako jedna z form winy nieumyślnej.

O braku winy strony można mówić tylko wtedy, gdy zaistniała rzeczywista przyczyna, która spowodowała uchybienie terminowi i przyczyna ta była niezależna od strony, przy czym strona nawet przy dołożeniu najwyższej staranności nie była w stanie owej przeszkody przezwyciężyć. Jednocześnie przyjmuje się, że od strony postępowania można oczekiwać i wymagać szczególnej staranności w zakresie prowadzenia swych spraw, a jakiekolwiek niedbalstwo strony dyskwalifikuje możliwość przywrócenia terminu (por. np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 10 kwietnia 2013 roku, sygn. akt I FSK 533/12 i wskazane tam orzecznictwo sądów administracyjnych http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Ocena czy nastąpiło uprawdopodobnienie, o którym stanowi art. 162 § 1 O.p., należy przy tym do organu rozpatrującego wniosek sprawie przywrócenia terminu.

3.4. Zdaniem strony uchybienie terminu do wniesienie odwołań od przedmiotowych decyzji nastąpiło bez winy Skarżącego, gdyż nastąpiło "ze względu na liczne przewlekle schorzenia Skarżącego potwierdzone opiniami lekarzy". Zdaniem strony nie można zgodzić się z twierdzeniem Sądu, że stan zdrowia Skarżącego uniemożliwiający mu codzienne funkcjonowanie nie trwał przez cały czas, skoro z opinii lekarskiej sądowo-lekarskiej z 31 maja 2016 roku (w aktach sprawy) wynika, że u Skarżącego "[...]", a Skarżący od 2003 roku jest uznawany za osobę niepełnosprawną, co potwierdza, że jego problemy zdrowotne sięgają daleko w przeszłość.

Argumentacja ta stanowi de facto powtórzenie tej, która została już przez stronę zaprezentowana w skardze do Sądu pierwszej instancji. Ustosunkował się do niej tenże Sąd podnosząc, że problemy zdrowotne Skarżącego nie mogły utrudniać mu funkcjonowania przez okres 6 lat, na co wskazują wydarzenia z życia skarżącego po wszczęciu postępowania kontrolnego, takie jak:

- zbycie nieruchomości na rzecz córki w formie darowizny (skarżący nie podnosił, aby ktokolwiek z rodziny albo notariusz miał wątpliwości co do stanu świadomości stron czynności prawnej albo że podejmuje obecnie działania na rzecz uchylenia się od skutków złożonego oświadczenia woli),

- przesłuchanie w charakterze strony w lutym 2013 roku, wniesienie w kwietniu 2013 roku zastrzeżeń do protokołu z postępowania kontrolnego,

- wszczęcie w lipcu 2013 roku przeciwko skarżącemu postępowania karnego i wydanie w październiku 2013 roku wyroku nakazowego; w postępowaniu karnym oskarżyciel publiczny oraz sąd karny mieli zastrzeżenia co do stanu poczytalności lub świadomości Skarżącego, które wymagałyby np. ustanowienia dla niego obrońcy z urzędu,

- świadczenie pracy w 2014 roku na rzecz W. sp. z o.o.,

- fakt, że Skarżący jest stroną postępowania egzekucyjnego, a zatem nie mógł nie wiedzieć wcześniej, jakie należności są od niego egzekwowane i z jakich tytułów egzekucyjnych one wynikają, co podważa tezę o nabyciu wiedzy, czy też stanu świadomości odnośnie spraw dotyczących podatku od towaru i usług, dopiero po ustanowieniu pełnomocnika w sprawie.

Ponadto wskazano, że decyzje doręczono do rąk dorosłego domownika – żony Skarżącego, która zobowiązała się przekazać korespondencję adresatowi. Ta najbliższa dla niego osoba była zatem świadoma doręczanej mężowi korespondencji urzędowej, a skarżący nie wykazał, aby zgłaszała ona w tamtym okresie jakieś zastrzeżenia względem jego zachowania albo że podejmowała jakieś działania z tym związane.

3.5. W skardze kasacyjnej nie odniesiono się do tej argumentacji Sądu, która wskazuje, że w okolicznościach tej sprawy nie wykazano, aby mimo dołożenia wszelkich możliwych w danych warunkach starań, strona nie mogła przezwyciężyć przeszkody, uniemożliwiającej jej dokonanie czynności postępowania w terminie ustawowym, czyli w tym przypadku - złożenia odwołań od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w R. z 21 czerwca 2013 roku w sprawie podatku od towarów i usług.

W sytuacji gdy dla przywrócenia terminu koniecznym jest wykazanie, że strona nawet przy dołożeniu najwyższej staranności nie była w stanie przezwyciężyć przeszkody do złożenia odwołania, a w sprawie niniejszej nie podważyła powyższych okoliczności, świadczy to ewidentnie o tym, że pomimo podnoszonego w skardze kasacyjnej stanu chorobowego Skarżącego, brak podstaw do stwierdzenia, że nie był on w stanie w 2013 roku wywiązać się z terminowego złożenia odwołań od ww. decyzji.

3.7. Wobec stwierdzenia, że skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 orzekł jak w sentencji.

R. Wiatrowski M. Olejnik J. Zubrzycki